根据财政部、国家税务总局近期下发的《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2022]121号)的规定，“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。”就此规定，江苏省地税局近日提示纳税人，自财税[2022]121号文件下发之日起，从价计征房产税的房产计税原值有了独立于会计核算之外的确认标准。由于税法与会计已经产生了明显的差异，因此，纳税人会计核算的房产原值与财税[2022]121号文件规定不一致的，在申报缴纳房产税时应当根据财税[2022]121号文件规定进行相应调整。
一、计税原值的确认
(一)税收政策演变
《财政部税务总局关于检发房产税若干具体问题的解释和暂行规定》([86]财税地字第008号，已废止)第十五条规定：“房产原值是指纳税人按照会计制定规定，在帐簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。对纳税人未按会计制度规定记载的，在计征房产税时，应按规定调整房产原值，对房产原值明显不合理的，应重新予以评估。”由此可见，对于从价计征房产税的房产计税原值的确认，以企业会计制度的规定为依据，企业在会计处理时根据会计制度的规定调整房产原值的，在计征房产税时应当相应予以调整。
《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2008]152号)规定：“自2009年1月1日起，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。(86)财税地字第008号第十五条规定同时废止。”因为执行新《企业会计准则》的纳税人有可能将应税房产确认为“投资性房地产”而不计入“固定资产”，所以财税[2008]152号文件进一步明确规定，应税房产无论在会计处理时是否计入“固定资产”，均应当按规定计征房产税。房产计税原值的确认仍然依照国家有关会计制度的规定执行。
《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2022]121号)规定：“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。”自财税[2022]121号文件下发之日起，从价计征房产税的房产计税原值有了独立于会计核算之外的确认标准。由于税法与会计已经产生了明显的差异，因此，纳税人会计核算的房产原值与财税[2022]121号文件规定不一致的，在申报缴纳房产税时应当根据财税[2022]121号文件规定进行相应调整。
(二)房产计税原值的计算
财税[2022]121号文件规定：“宗地容积率(注：容积率是指房屋总建筑面积与用地面积的比率)低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。”《江苏省财政厅江苏省地方税务局转发的通知》(苏财税[2022]3号)进一步明确：“对宗地容积率低于0.5的，其计入房产原值的地价按以下公式计算：计入房产原值的地价=应税房产建筑面积×2×土地单价。通地划拨方式取得土地使用权的，计入房产原值的地价为零。”
根据上述规定，计入房产计税原值的地价应当区分以下两种情形确定：*9，宗地容积率大于等于0.5的，地价应当全部分摊计入房产计税原值;第二，宗地容积率低于0.5的，按照房产建筑面积的2倍计算占地面积和地价并分摊计入房产计税原值。
例1：A公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用(指平整土地等活动发生的成本费用，不包括房屋建造成本，下同)总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积为1000平米。(假设不考虑其他影响因素，下同。)
容积率=1000&pide;10000=0.1
土地单价=600&pide;10000=0.06(万元/平方米)
计入房产计税原值的地价=1000×2×0.06=120(万元)
A公司在申报缴纳房产税时，计入房产计税原值的地价款应为120万元。
例2：B公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积为6000平米。
容积率=6000&pide;10000=0.6
因为容积率大于0.5，所以B公司在申报缴纳房产税时，地价款600万元应当全部计入房产计税原值。
二、新旧政策的衔接
(一)执行《企业会计制度》和《小企业会计制度》的纳税人
从上述规定可以看出，执行《企业会计制度》和《小企业会计制度》(以下合并简称“会计制度”)的纳税人，在会计核算时应当将地价计入房产原值。需要说明的是，对于土地面积大于房屋实际占地面积的部分，会计制度并未明确要求将这部分“空地”的价值计入房产原值，因此，纳税人在进行会计核算时具有一定的自由裁量权。财税[2022]121号文件下发后，执行会计制度的纳税人在申报缴纳房产税时，应当根据会计与税法的差异，相应对房产计税原值进行调增或调减。
例3：C公司是执行会计制度的企业。C公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积和占地面积均为1000平米。C公司会计核算时将房屋实际占地面积所对应的地价计入房产原值，即计入房产原值的地价为60万元(1000&pide;10000×600)，其余540万元(600-60)地价计入“无形资产”。
从例1的计算结果可知，C公司计入房产计税原值的地价应为120万元，因此，C公司在申报缴纳房产税时，应当相应调增房产计税原值60万元(120-60)。
例4：假设在例3中，C公司会计核算时将地价全部计入房产原值，即计入房产原值的地价为600万元。
对于纳税人会计核算时计入房产原值的地价，超过财税[2022]121号文件规定标准的部分，在申报缴纳房产税时应当准予调减。本例C公司在在申报缴纳房产税时，应当相应调减房产计税原值480万元(600-120)。
例5：D公司是执行会计制度的企业。D公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积为6000平米，房屋总占地面积为3000平方米。D公司会计核算时将房屋实际占地面积所对应的地价计入房产原值，即计入房产原值的地价为180万元(3000&pide;10000×600)，其余420万元(600-180)地价计入“无形资产”。
从例2的计算结果可知，D公司地价款600万元应当全部计入房产计税原值，因此，C公司在申报缴纳房产税时，应当相应调增房产计税原值420万元(600-180)。
例6：假设在例5中，D公司会计核算时将地价全部计入房产原值，即计入房产原值的地价为600万元。
因为D公司会计核算时已经将地价全部计入房产原值，所以D公司在申报缴纳房产税时，不需要对房产计税原值进行调整。
(二)执行新《企业会计准则》的纳税人
《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》应用指南指出：“首次执行日之前已计入在建工程和固定资产的土地使用权，符合《企业会计准则第6号——无形资产》的规定应当单独确认为无形资产的，首次执行日应当进行重分类，将归属于土地使用权的部分从原资产账面价值中分离，作为土地使用权的认定成本，按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定处理。”
从以上规定可以看出，除“房地产企业开发商品房”以及“外购不动产支付的价款难以在建筑物与土地使用权之间进行合理分配的”以外，执行新《企业会计准则》的纳税人应当将土地使用权单独计价(注：单独计入“无形资产”或者“投资性房地产”)，而不计入房产原值。原来执行会计制度的企业将地价合并计入房产原值的，在首次执行新《企业会计准则》时，还应将归属于土地使用权的部分从原资产账面价值中分离，并单独计价。财税[2022]121号文件下发后，执行新《企业会计准则》的纳税人未将地价款计入房产原值的，在申报缴纳房产税时，应当根据财税[2022]121号文件的规定相应调增房产计税原值。
例7：E公司是执行新《企业会计准则》的企业。E公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积为1000平米。E公司会计核算时将地价款全部计入“无形资产”，即计入房产原值的地价为0。
从例1的计算结果可知，E公司计入房产计税原值的地价应为120万元，因此，E公司在申报缴纳房产税时，应当相应调增房产计税原值120万元。
例8：F公司是执行新《企业会计准则》的企业。F公司土地总面积为10000平方米，取得土地使用权支付的价款以及开发土地发生的成本费用总额为600万元，2022年底房屋总建筑面积为6000平米。F公司会计核算时将地价款全部计入“无形资产”，即计入房产原值的地价为0。
从例2的计算结果可知，F公司地价款600万元应当全部计入房产计税原值，因此，F公司在申报缴纳房产税时，应当相应调增房产计税原值600万元。