导语：如何才能写好一篇递延所得税资产，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
二、递延所得税资产与递延所得税负债核算流程
三、典型案例解析
（一）递延所得税资产账务处理解析
［例1］甲公司有关涉税业务如下：（1）2010年12月31日，应收账款余额800万元，坏账准备计提比例10%，甲公司期末计提了坏账准备80万元，甲公司应收账款和坏账准备账户的期初余额都是0。（2）2011年12月31日，应收账款余额2000万元，甲公司根据规定计提了120万元坏账准备，坏账准备账户期末余额变为200万元。甲公司适用25%的企业所得税税率，2010和2012年税前会计利润都是500万元。企业所得税法规定，各项资产减值准备不得在税前扣除。
要求：请分别核算2010和2011年的递延所得税资产。
2010年递延所得税资产账务处理如下：
第一步，计算可抵扣暂时性差异。
甲公司2010年末资产负债表应收账款的账面价值=800-80=
720（万元）
甲公司2010年末应收账款的计税基础=800（万元）
根据本文图1，资产的账面价值小于计税基础，应确认可抵扣暂时性差异80万元。
解析:该案例中应收账款账面价值与计税基础产生差异80万元的主要原因，表面看是税法与会计的差异，实质则是税法不认可会计的谨慎性原则。企业根据会计准则计提的坏账准备80万元，在企业所得税计算中属于不得在税前扣除的项目。
第二步，计算递延所得税资产本期发生额。
2010年末，甲公司递延所得税资产账户余额=80×25%=20（万元）
2010年末，甲公司递延所得税资产账户发生额=20（万元）
解析：甲公司应收账款和坏账准备账户都没有期初余额，在没有其他可抵扣暂时性差异的情况下，可以确定递延所得税资产账户的期初余额是0，2010年末，递延所得税的期末余额就是该年该账户的发生额。
第三步，计算所得税费用并进行会计处理。
2010年甲公司应交所得税=（500+80）×25%=145（万元）
2010年所得税费用=145-20=125（万元）
借：所得税费用125
递延所得税资产20
贷：应交税费——应交所得税145
解析：不少会计人员对第三步核算中所得税费用的计算理解不透彻，经常把加减弄混了。这里介绍一个简单的办法，在第三步中，计算完应交所得税后，先写会计分录，后计算所得税费用。在这个会计分录中，借方一定有“所得税费用”科目，贷方一定有“应交税费—应交所得税”，“递延所得税资产”应该登记在借方还是贷方，可以通过“递延所得税资产”账户的发生额增减变动来判断，因为“递延所得税资产”是资产类账户，增加应该登记在会计分录的借方，反之登记在贷方。在本例中，该账户发生额增加了20万元，因此，应该登记在分录的借方，这样，借方“所得税费用”的金额就是145-20=125万元。可以看出，通过先编分录，后计算，所得税费用的计算就迎刃而解了。
2011年递延所得税资产账务处理如下：
甲公司2011年末资产负债表应收账款的账面价值=2000-200
=1800（万元）
甲公司2011年末应收账款的计税基础=2000（万元）
根据本文图1，资产的账面价值小于计税基础，应确认可抵扣暂时性差异累计额200万元。
2011年末，甲公司递延所得税资产账户余额=200×25%=50（万元）
2011年末，甲公司递延所得税资产账户发生额=50-20=30（万元）
解析：甲公司2011年递延所得税资产账户的期初余额是20万元，2011年末，递延所得税的期末余额时50万元，双方的差额就是该年该账户的发生额。
2011年甲公司应交所得税=（500+200）×25%=175（万元）
2011年所得税费用=175-30=145（万元）
借：所得税费用145
递延所得税资产30
贷：应交税费——应交所得税175
（二）递延所得税负债账务处理解析
［例2］乙公司于2007年12月底购入机器一台，当月投入使用，购入成本54万元，预计净残值0，预计使用年限5年。会计核算按直线法计提折旧，计税时采用年数总和法计提折旧，税法规定的净残值和折旧年限与会计相同。该公司各会计期间都没有对固定资产计提减值准备，无其他税会差异。乙公司适用25%的企业所得税税率，各年税前会计利润都是1000万元。递延所得税负债账户期初余额是0。
要求：请分别核算2008-2012年的递延所得税负债。
2008年递延所得税负债核算如下：
第一步，计算应纳税暂时性差异。
乙公司2008年末资产负债表固定资产的账面价值=54-10.8=
43.2（万元）
递延所得税资产是指对于可抵扣暂时性差异，以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产。而对于所有应纳税暂时性差异均应确认为一项递延所得税负债，但某些特殊情况除外。
一、不确认递延所得税资产的情况
（一）除企业合并以外的交易，若其发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，不确认为一项递延所得税资产。
例如，某项融资租入固定资产，按会计准则其入账价值为100万元，但按照税法规定，其计税基础为120万元，若将可抵扣暂时性差异20万元确认为一项递延所得税资产，会使该资产的入账价值减少20万元，此时既不是该资产的公允价值，也不是其最低租赁付款额的现值，不符合会计准则中对融资租入固定资产入账价值的确认标准，改变了该资产的初始计量，违背了历史成本原则。
（二）按税法规定可结转以后年度的亏损，若数额较大，且缺乏证据表明企业未来期间将会有足够的应纳税所得额时，不确认递延所得税资产。
可结转以后年度的亏损，税法规定可用以后年度的税前利润弥补，但弥补期限最长5年，这就产生了可抵扣暂时性差异，但是否确认为一项递延所得税资产，要视未来期间是否有足够的应税所得可用于抵销以前年度亏损。只有未来期间税前利润抵销了以前年度亏损后，未来期间的所得税费用才会减少，才会有经济利益的流入，而这正好符合资产的定义，即由过去的交易或事项产生的、企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。但若企业未来期间无利润，继续亏损，无所得税可交；或者没有足够的应纳税所得额用于抵销以前年度亏损，则不能保证这项经济利益的流入，不能确认为资产。
其实，不仅是可结转以后年度亏损问题，所有的递延所得税资产确认时，都要以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应纳税所得额为限。因为只有当未来转回期间预计将获得的应纳税所得额大于待转回的可抵扣暂时性差异时，才会使未来期间的所得税费用减少，才会在未来期间产生经济利益的流入，才符合资产的确认原则。
二、不确认递延所得税负债的情况
（一）商誉的初始确认中不确认递延所得税负债
非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定其计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，准则中规定对其不确认为一项递延所得税负债，否则会增加商誉的价值。
例如，A企业以1000万元购入B企业100%的净资产，该合并符合税法规定的免税改组条件，购买日B企业净资产的公允价值与其账面价值均为800万元，计税基础为700万元，则有100万元的应纳税暂时性差异，假设B企业的所得税税率为30%，则可确认30万元的递延所得税负债，账务处理为借记净资产800万元，贷记银行存款1000万元，同时贷记递延所得税负债30万元，借贷方的差额230万元确认商誉。但实际上A企业是以1000万元购入B企业公允价值为800万元的净资产的，也就是说，这一并购行为实际上产生了200万元的商誉，但因确认了该商誉的递延所得税负债，使商誉的价值增加了30万元。若继续确认230万元商誉产生的递延所得税负债69（230×30%）万元，则会进一步增加商誉的价值，此时的账务处理为借记净资产800万元，贷记银行存款1000万元，同时贷记递延所得税负债69万元，借贷方的差额269万元确认商誉。如此往复，商誉的价值会不断增加。因此，准则规定商誉的初始确认中不确认递延所得税负债。
（二）除企业合并以外的其他交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认。
如，某项资产按会计准则确认的入账价值为100万元，按税法规定确认的计税基础为80万元，若确认该项递延所得税负债20万元，则其入账价值应为120万元，违背了会计准则中的历史成本原则。
关键词：递延所得税资产递延所得税负债利润操纵
在债务法中，按照可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产时，要考虑未来期间取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的可能性。同时，在其计量上，还要考虑预期该差异转回时的适用税率或税法规定，在这个过程中，企业管理层的主观判断是重要依据。而这个主观判断直接影响到利润表中的所得税费用，从而影响到税后净利润。在这个会计处理方法中，是否存在企业管理层的利润操纵行为以及如何控制这种行为，是所得税会计的重要课题。本文从以下几个方面对此进行了研究。
一、递延所得税资产确认计量中利润操纵的理论空间
众所周知，在所得税会计里，存在递延法和债务法两个主要方法。分析递延所得税资产确认计量中的利润操纵问题时，还得从两法的理论比较开始。
在递延法下，由于只要求计算差异发生年度与税前利润相配比的那部分的所得税费用，所以与税前利润不配比的那部分的所得税费用就可以作为递延税款计入资产负债表中递延到其他会计期间里。因此，递延税款在概念上是否具有资产或负债性质就不重要了。这是递延法的主要问题。
因此，美国财务会计准则委员会(Fi—nancialAccountingStandardsBoard：FASB)在的第6号概念公告(State-mentOfFinancialAccountingCon-cepts：SFAC)《财务报表的构成要素》(SFAC6)中，对递延法是持批评态度的。例如，在递延法中，贷方递延税款是所得税的支付递延到未来年度时产生的，如果贷方递延税款余额符合SFAC6的负债定义，那么其金额就可理解为预期经济利益的流出；如果税率或者税法发生变更，影响到未来所得税的支付，在计算递延税款时就有必要反映这种变化，即要依据未来可预期的所得税率来计算所得税费用。但是，递延法采用的却是过去的税率，这就产生了矛盾。
关于债务法的理论依据，FASB在1992年公布的第109号财务会计准则(Stare-mentOfFinancialAccountingStan-dards：SFAS)《所得税会计》(SFAS109)申并未强调配比原则，而是转而强调通过有组织且较合理的分配手续所产生的递延所得税资产或递延所得税负债的资产或负债性质了。
FASB在SFAC6中将资产定义为：“特定实体获得或控制的、由过去的交易或事项引起的、可能的未来经济利益”，将负债定义为：“特定实体由过去的交易或事项产生的、需要在将来转移资产或提供劳务给其他实体的现实义务所造成的、可能的未来经济利益的牺牲”。关于递延所得税资产和递延所得税负债的性质，FASB在SFAS109中指出：递延所得税资产或递延所得税负债符合SFAC6中所定义的资产或负债的所有特征。
也就是说，由于要考虑暂时性差异对未来应纳税所得额的影响，并且要按暂时性差异未来转回期间的适用税率或按税法规定来计量递延所得税资产或负债，给通过递延所得税资产的确认和计量来操纵利润提供了理论空间。
二、所得税会计与企业管理层进行利润操纵的关联关系
在所得税会计里，递延所得税资产是对于可抵扣暂时性差异，以未来期间很可能实现的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产。而要判断递延所得税资产的实现可能性时，主要从正常生产经营活动中未来有可能实现的应纳税所得额预测、现有应纳税暂时性差异的未来转回预测以及纳税筹划策略等因素进行判断。在这里，企业管理层的主观判断就具有重要地位了。
一、存货、自用房地产转换为投资性房地产
（一）不同计量模式下转换业务处理当企业存在确凿证据表明房地产用途发生改变，就应该进行投资性房地产转换，这些确凿证据包括两个方面：一是企业管理当局应当就改变房地产用途形成正式的书面决议，二是房地产因用途改变而发生实际状态的改变，如从自用状态改为出租。企业可以根据实际情况选择使用成本计量模式或公允价值计量模式，因公允价值计量模式有严格的限制条件存在，采用公允价值模式计量的极少。在2007年至2009年中，存在投资性房地产的上市公司采用公允价值计量的仅为2.86%、2.90%、3.24%。存货、自用房地产转换为投资性房地产时，不同计量模式下的会计业务处理差异较大，具体见表1所示。
（二）递延所得税会计处理一是作为存货的房地产转换为投资性房地产。例如：2008年12月底，A房地产开发企业将其开发的写字楼改为出租，租期三年，该写字楼账面原值200万元，已提跌价准备10万元，初始确认时计税基础同账面价值相同，企业所得税率为25%。
将企业的存货转换为以成本模式计量的投资性房地产时，在计算计税基础时应考虑存货跌价准备，转换后的投资性房地产的计税基础为其账面余额。存货的计税基础同账面价值的差异在转换前后相同，没有产生新的所得税纳税调整事项。转换前后的“递延所得税资产”账户余额为2.5万元，将企业的存货转换为以公允价值计量的投资性房地产时，转换后投资性房地产的计税基础仍为存货的账面余额。投资性房地产以公允价值为其入账价值，若转换日存货的公允价值小于转换前的账面余额，将使账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，上例中转换产生的递延所得税资产为20×25%=5（万元），会计处理为借记“递延所得税资产”5万元，贷记“所得税费用”5万元。假若转换后的可抵扣暂时性差异小于转换前的差异，则将转回“递延所得税资产”。具体如表2所示。若转换时资产的公允价值大于转换前的账面余额，将使账面价值大于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，转换产生的递延所得税负债为50×25%=12.5（万元），会计处理为：借记“资本公积――其它资本公积”12.5万元，贷记“递延所得税负债”12.5万元。
二是自用房地产转换为投资性房地产。企业将自用房地产转换为以成本模式计量的投资性房地产时，会计准则规定同税法处理的不一致主要在于提取的折旧、摊销及计提的减值准备，不同计量模式下该差异对纳税所得额的影响同上述存货转换过程处理相似。由于实行的是对应账户结转，资产的计税基础同账面价值的差异在转换前后相同，没有产生新的所得税纳税调整事项。将自用房地产转换为公允价值计量的投资性房地产时，转换后的账面价值为公允价值，计税基础同转换前基本一致，计算要考虑税法规定提取的折旧（摊销）、计提的减值准备。该转换产生的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债。
二、投资性房地产转换为自用房地产或存货
（一）不同计量模式下转换业务处理企业将投资性房地产转换为自用房地产、存货时，成本或公允价值计量模式下的会计业务处理如表3所示。
（二）递延所得税会计处理一是投资性房地产转换为自用房地产。例如：2009年12月底，A公司将已经出租的写字楼收回，准备作为本公司的办公楼，当日，该房地产的公允价值为4800万元，若转换前采用公允价值计量模式，原账面成本5000万元，公允价值变动额为300万元。（若转换前采用成本计量模式，原账面成本5000万元，已提投资性房地产折旧750万元，计提减值准备500万元。）假定折旧的计提会计同税法没有存在差异。所得税率25%。
企业采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产时，实行对应账户的结转。转换前投资性房地产计税基础同其账面价值不一致，该差异在转换后继续存在，因而没有产生新的纳税调整事项。转换前后的“递延所得税资产”账户余额为125万元。企业采用公允价值计量模式的投资性房地产转为自用房地产时，以公允价值作为转换后资产的入账价值，计税基础计算要考虑按税法规定计算提取的折旧额（摊销额）。转换前后的计税基础基本一致，但转换日公允价值若大于计税基础，转换将产生应纳税暂时性差异，该差异大于转换前的应纳税暂时性差异额，将增加“递延所得税负债”，反之，将产生“递延所得税负债”的转回。应转回的递延所得税负债为500×25%=125（万元），对递延所得税的会计处理为借记“递延所得税负债”125万元，贷记“所得税费用”125万元。若转换日公允价值小于计税基础，转换将产生可抵扣暂时性差异，如上例中产生的递延所得税资产=250×25%=62.5（万元），递延所得税的会计处理为借记“递延所得税资产”62.5万元，贷记“所得税费用”62.5万元。
二是投资性房地产转换为存货。房地产开发企业可以将以公允价值计量的投资性房地产转换存货以备出售，存货以转换日的公允价值作为入帐价值。投资性房地产转换前后公允价值同计税基础的差异将对递延所得税带来影响，其会计处理类似与投资性房地产转换为自用房地产。
一、应计入当期损益的所得税会计处理
[例1]某企业于2006年12月25日以银行存款购入一套不需要安装的数控机床，价值105万元，使用寿命5年，预计净残值5万元，企业采用双倍余额递减法计提折旧，按税法规定应按平均年限法计提折旧。该企业2007年至2011年各年税前利润分别为78万元、87万元、108万元、86.5万元、86.5万元，所得税税率33％。2008年12月31日复核该机床可收回金额为30万元，重新预计净残值仍为5万元，使用寿命不变，假设不考虑其他税费。要求列出机床取得时的会计分录；计算各期所得税和递延所得税并编制会计分录。
1购置机床时
借：固定资产――机床1050000
贷：银行存款
1050000
2计提各年折旧、资产减值和所得税等
(1)2007年各种计提及会计分录
税法规定年折旧额＝(105-5)÷5＝20(万元)
2007年会计折旧＝105×40％＝42(万元)
借：制造费用420000
贷：累计折旧420000
本年应交所得税＝(会计利润＋多提折旧)×所得税税率
＝(78＋22)×33％＝33(万元)
机床账面价值＝105-42＝63(万元)
机床计税基础＝105-20＝85(万元)
年末递延所得税资产＝(85-63)×33％＝7.26(万元)
借：所得税费用
257400
递延所得税资产
72600
贷：应交税费――所得税330000
(2)2008年各项计提及会计分录
会计折旧＝(105-42)×40％＝25.2(万元)
借：制造费用
252000
贷：累计折旧
2008年12月31日测试机床的减值额＝(105-42-25.2)-30
＝7.8(万元)
借：资产减值损失
78000
贷：固定资产减值准备78000
本年应交所得税＝(会计利润＋多提折旧＋计提减值)×所得税税率＝(87＋5.2＋7.8)×33％＝33(万元)
机床账面价值＝105-(42＋25.2＋7.8)＝30(万元)
机床计提基础＝105-20×2＝65(万元)
年末递延所得税资产＝(65-30)×33％＝11.55(万元)
本年调整递延所得税资产＝11.55-7.26＝4.29(万元)
本年所得税费用＝33-4.29＝28.71(万元)
287100
递延所得税资产42900
贷：应交税费――应交所得税330000
(3)2009年各项计提及会计分录
会计折旧＝30×40％＝12(万元)
120000
应交所得税＝(会计利润一少提折旧)×所得税税率
＝(108-8)×33％＝33(万元)
机床账面价值＝105-(42＋25.2＋7.8＋12)＝18(万元)
机床计税基础＝105-20×3＝45(万元)
年末递延所得税资产＝(45-18)×33％＝8.91(万元)
本年应调整递延所得税资产＝8.91-11.55＝-2.64(万元)
本年所得税费用＝33＋2.64＝35.64(万元)
356400
26400
(4)2010年各项计提及会计分录
会计折旧＝(30-12-5)×50％＝6.5(万元)
65000
应交所得税＝(会计利润＋少提折旧)×所得税税率
＝(86.5＋13.5)×33％＝33(万元)
机床账面价值＝105-(42＋25.2＋7.8＋12＋6.5)＝11.5(万元)
机床计税基础＝105-20×4＝25(万元)
年末递延所得税资产＝(25-11.5)×33％＝4.455(万元)
本年应调整递延所得税资产＝4.455-8.91＝-4.455(万元)
本年所得税费用＝33＋4.455＝37.455(万元)
374550
递延所得税资产44550
(5)2011年各项计提及会计分录
应交所得税＝(86.5＋13.5)×33％＝33(万元)
机床账面价值＝105-(42＋25.2＋7.8＋12＋6.5＋6.5)＝5(万元)
机床计税基础＝105-20×5＝5(万元)-
年末递延所得税资产＝(5-5)×33％＝0
本年应调整递延所得税资产＝0-4.455＝-4.455(万元)
会计分录同2010年。
二、应计入商誉的所得税会计处理
根据所得税会计准则规定，企业合并所产生的所得税和递延所得税应计入合并商誉。在企业合并时，按支付的价款与购买日各项可辨认资产、负债的公允价值的差额，借记“商誉”科目，贷记“递延所得税负债”科目。
[例2]A公司以发行8000万元的股份购买B公司全部产权，该项合并符合税法规定的免税改组条件，所得税税率33％，B公司所有资产、负债如表2所示。
要求计算合并商誉，编制A公司合并时的分录；计算递延所得税并编制会计分录。
(1)合并商誉＝8000-7000＝1000(万元)
借：固定资产
50000000
存货
20000000
应收账款
13000000
商誉
10000000
贷：应付账款
5000000
长期借款8000000
股本80000000
(2)递延所得税负债＝1100×33％＝363(万元)
借：商誉
3630000
贷：递延所得税负债
三、应计入权益的所得税会计处理
[例3]A公司2007年4月1日以设备和材料―批对B公司投资，该设备账面原值300万元，已提折旧60万元，评估价值280万元，材料账面价值200万元，评估价值200万元，增值税税率17％，所得税税率33％，要求A公司计算投资成本并作投资时的会计分录，计算递延所得税并编制会计分录。
(1)增值税销项税额＝200×17％＝34(万元)
投资成本＝280＋200＋34＝514(万元)
增加权益＝280-(300-60)＝40(万元)
借：长期股权投资――B公司
5140000
累计折旧
600000
贷：原材料
2000000
应交税费――应交增值税(销项税额)340000
固定资产――设备
3000000
资本公积――其他资本公积400000
(2)递延所得税负债＝40×33％＝13.2(万元)
借：资本公积-其他资本公积
132000
【关键词】资产负债表债务法；所得税；计税基础；暂时性差异
按照《企业会计准则第18号―所得税》的要求，我国上市公司自2007年1月1日起全面执行了新准则，取消了应付税款法、递延法和利润表债务法，要求一律采用资产负债表债务法核算递延所得税，计算确定有关资产、负债项目产生的递延所得税资产和递延所得税负债。在具体操作时，如何理解新理念，应对那些新变化，做好所得税费用的核算工作，本文将在这些方面作些探讨。
（一）计税基础
计税基础是《企业会计准则第18号―所得税》中提出的概念，它分为资产的计税基础和负债的计税基础。
1.资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。也就是按照税法规定在未来可以抵扣的资产价值。通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。比如，某公司2007年初以1000万元购入一批股票，划分为交易性金融资产，此时，资产的账面价值与计税基础相等，假设2007年末公允价值升至1100万元，则交易性金融资产的账面价值为1100元，计税基础为1000万元，产生差异100万元。
2.负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。通常情况下，负债的账面价值与计税基础是相等的，如短期借款、应付票据、应付账款等负债的确认与偿还，一般不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些特殊情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。比如某企业预计产品保修费用30万元，一方面增加销售费用，一方面增加预计负债。按税法规定，此项预计负债对应的销售费用是不得在当期税前扣除的，也就意味着此项预计负债的金额，按税法规定在当期不得抵扣，只有在实际发生产品保修费用时才可以税前扣除。此时预计负债的计税基础是零，而负债的账面价值是30万元。
（二）暂时性差异
暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。未作为资产与负债确认的项目，按税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差也属于暂时性差异。
1000万元不变，则该资产账面价值与其计税基础之间的差额100万元即为应纳税暂时性差异。再比如，权益法下确认的未来需要补交所得税的投资收益；会计年折旧额小于税法允许的年折旧额等，均会使资产的账面价值大于计税基础、当期会计利润大于应税所得，这种资产账面价值大于计税基础的差异都是应纳税暂时性差异。
2.可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。一般地说，可抵扣暂时性差异产生时，常常是资产减少（或负债增加），会计利润减少，但按税法规定此项减少的利润不许税前扣除，最终使资产的账面价值小于计税基础（或者使负债的账面价值大于其计税基础），会计利润小于应税所得。比如表1中，甲公司固定资产的账面价值小于其计税基础，企业预计产品保修费等均属此类情况。再比如，假设某企业持有的交易性金融资产，成本为100万元，期末公允价值为40万元，则期末交易性金融资产的账面价值应增加40万元，同时，确认公允价值变动损失40万元，使会计利润减少。如果交易性金融资产的计税基础仍维持100万元不变，该计税基础与其账面价值之间的差额40万元即为可抵扣暂时性差异。这种资产账面价值小于计税基础（负债的账面价值大于计税基础）的差异都是可抵扣暂时性差异。
（三）资产负债表债务法
资产负债表债务法的目标在于确认利润表中列示的所得税费用，重点在于确定递延所得税资产或递延所得税负债，关键在于确定资产、负债的计税基础。各项资产、负债的计税基础一经确定，就可计算暂时性差异，并在此基础上确认递延所得税资产或递延所得税负债以及与其对应的所得税费用或所得税收益。
二、资产负债表债务法的会计处理
（一）资产负债表债务法的总体思路
1.资产负债表日根据当期的会计利润调整计算应纳税所得额
应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额
纳税调整增加额是指使会计利润减少，但按税法规定不许税前扣除的费用项目，如计提的资产减值损失、公允价值变动损失、超过计税工资标准的工资、行政性罚款支出等。
纳税调整减少额是指指使会计利润增加，但按税法规定不计入应税所得的收益项目，如收到的国库券利息、长期股权投资权益法核算双方所得税率相等时确认的投资收益等。
纳税调整项目一般与下列项目有关，一是影响所得税的资产项目，主要包括交易性金融资产、长期股权投资、可供出售金融资产、投资性房地产、固定资产、无形资产、商誉、应收股利和应收账款等。二是影响所得税的负债项目，主要包括预计负债、预收账款、应付职工薪酬、预提费用、递延收益和其他负债等。对这些项目进行分析，确定纳税调整项目，判断应税所得是调增或是调减。
2.计算应交所得税，编制分录
应交所得税＝应纳税所得额×适用的所得税税率，据此，
贷：应交税费――应交所得税
3.计算当期递延所得税资产、递延所得税负债的增加数
（1）当期递延所得税资产增加数=期末递延所得税资产数
-期初递延所得税资产数
（2）当期递延所得税负债增加数=期末递延所得税负债数
-期初递延所得税负债数
4.分析递延所得税资产、递延所得税负债对应的科目，编制分录
一般情况下，递延所得税资产、递延所得税负债对应的科目是“所得税费用”，特殊情况下，可能对应“资本公积”。如可供出售金融资产公允价值变动导致账面价值变动，应计入资本公积，但其计税基础一般不会随公允价值的变动而变动，此时，如果其账面价值大于计税基础，产生的递延所得税负债对应的科目就是“资本公积”。
通常根据递延所得税负债的增加数：
依据递延所得税资产的增加数：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
（二）具体的会计处理举例
甲公司2006年12月一台新设备投入使用，行政管理部门使用，原值15万元，无净残值；折旧年限为会计3年，税法5年；会计与税法均规定按直线法提折旧；除此情况外，其它各年资产及负债的账面价值与计税基础都一致。
假设2007-2011年会计利润均为1000万元，所得税税率是25%，不考虑减值因素，2007年初不存在递延所得税资产、递延所得税负债，则2007-2008年各年末资产负债表上资产的账面价值与计税基础会存在差异。该固定资产投入使用时，资产的账面价值与其计税基础相等，但在投入使用后，因税法与企业折旧年限不同，使得前期会计年折旧额大于税法规定，就会使各年末资产的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，带来递延所得税资产。具体计算如表1：
1.2007年末，应交所得税=（1000-2）×25%=249.50万元
递延所得税资产余额=2×25%=0.50万元
递延所得税资产增加=0.50-0=0.50万元
借：所得税费用249.00万元
递延所得税资产0.50万元
贷：应交税费――应交所得税249.50万元
2.2008年末，应交所得税=（1000-2）×25%=249.50万元
递延所得税资产余额=4×25%=1万元
递延所得税资产增加=1-0.5=0.50万元
3.2009年末，应交所得税=（1000-2）×25%=249.50万元
递延所得税资产余额=6×25%=1.50万元
递延所得税资产增加=1.5-1=0.50万元
递延所得税资产0.500万元
4.2010年末，应交所得税=（1000+3）×25%=250.75万元
递延所得税资产余额=3×25%=0.75万元
递延所得税资产增加=0.75-1.5=-0.75万元
借：所得税费用251.50万元
贷：应交税费――应交所得税250.75万元
递延所得税资产0.75万元
5.2011年末，应交所得税=（1000+3）×25%=250.75万元
递延所得税资产余额=0×25%=0万元
递延所得税资产增加=0-0.75=-0.75万元
三、运用资产负债表债务法应注意的问题
一是在资产负债表债务法下，当税率或计税基础变动时，必须对“递延所得税负债”和“递延所得税资产”账户余额按新税率进行调整，即首先确定资产负债表中的递延所得税资产或者递延所得税负债应有的金额，然后根据本期应交所得税倒挤出利润表项目的当期所得税费用。
【参考文献】
[1]王冬梅.新准则下所得税费用的会计处理.冶金会计，2007第9期，24-25页.
[2]刘文辉.如何进行所得税会计的新旧衔接.会计之友，2007年第1期上，35-36页.
企业缴纳所得税，首先需要确认其计税基础。2006年财政部颁布的《企业会计准则第18号——所得税》规定，资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。资产或负债的账面价值与计税基础之间的差额，称为暂时性差异。对于某些未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确认其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照对未来期间应税金额的影响，暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。其中，应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异；可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿债务期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。
一、递延所得税负债确认及计量
企业应该将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债。当企业资产或负债的账面价值大于其计税基础，从而产生应纳税暂时性差异时，企业应该将其确认为负债，作为递延所得税负债加以处理。
[例1]企业20x0年12月31日购入价值为50000元的设备，预计可以使用5年，预计净残值为零。企业采用直线法计提折旧。税法允许企业采用双倍余额递减法计提折旧。未折旧前的利润总额为110000元。适用所得税率为15％。相应计算如表1所示。
二、递延所得税资产确认及计量
企业应该将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。当企业资产或负债的账面价值小于其计税基础，从而产生可抵扣暂时性差异时，企业应该将其确认为资产，作为递延所得税资产加以处理。但确认的前提条件是在资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异。如果有确凿证据表明未来期间很可能不能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异，则不能确认为递延所得税资产。但在资产负债表日，如果有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异，则应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。
[例2]20x0年12月31日购入价值为50000元的设备，预计可以使用5年，预计净残值为零。企业采用双倍余额递减法提取折旧。税法允许企业采用直线法计提折旧。未折旧前的利润总额为110000元。适用所得税率为15％。相应计算如表2所示。
三、税率变动时递延所得税调整
在采用资产负债表债务法核算递延所得税时，如果预计转回的税率能够合理确定，发生时按预计转回期间的税率核算。此外，无论发生或转销期间，如果税率变动，均应进行调整。
[例3]20x0年12月31日购价值为50000元的设备，预计可以使用5年，预计净残值为零。企业采用直线法提取折旧，税法允许企业采用双倍余额递减法计提折旧。未折旧前的利润总额为110000元。适用的所得税率为15％。从第3年起适用税率为20％。相应计算如表3所示。
四、亏损弥补所得税会计处理
我国现行税法允许企业亏损时递延弥补亏损5年。《企业会计准则第18号——所得税》要求企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。企业应当对5年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业则不应确认。
[例4]企业在20x0年至20x3年间每年的应税收益分别为：－200万元、80万元、70万元、80万元，适用税率为20％，假设无其他暂时性差异。其中，20x0年产生的40万元亏损，经综合判断能在5年内转回，确认可抵扣暂时性差异，即确认递延所得税资产。
(1)20x0年企业应税收益为亏损200万元，产生可抵扣的暂时性差异40万元，即确认递延所得税资产40万元，会计处理为：
借：递延所得税资产400000
贷：所得税费用400000
(2)20x1年企业应税收益为盈利80万元，转回暂时性差异16万元，会计处理为：
借：所得税费用160000
贷：递延所得税资产160000
(3)20x2年企业应税收益为盈利70万元，转回暂时性差异14万元，会计处理为：
借：所得税费用140000
贷：递延所得税资产140000
(4)20x3年企业应税收益为盈利80万元，可转回暂时性差异10万元，确认本年度应交税费6万元。会计处理为：
贷：递延所得税资产100000
应交税费——应交所得税60000
五、递延所得税资产减值
《企业会计准则第18号—一所得税》要求，在每个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，则应当减记递延所得税资产的账面价值，其具体会计处理为：借记“所得税费用——递延所得税费用”，贷记“递延所得税资产”。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回，其具体会计处理为：借记“递延所得税资产”，贷记“所得税费用——递延所得税费用”。
[例5]20x4年12月31日，企业递延所得税资产的账面价值为30万元。经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益只有18万元。企业应确认相应的递延所得税资产减值。其会计处理为：
借：所得税费用——递延所得税费用120000
贷：递延所得税资产120000
假设20x5年12月31日，经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益有40万元。企业应在原减值的范围内转回其减值。
一、所得税会计解决的问题及其思路
所得税会计要解决的问题就是在应交所得税基础上如何确定所得税费用。新准则规定的资产负债表债务法思路是分为两支的:一支是确定资产、负债的账面价值和计税基础,找出暂时性差异,将符合条件的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债;符合条件的可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产。另一支是由税前会计利润加上纳税调整增加额,减去纳税调整减少额,计算应交所得税。最后两支汇合由公式倒挤计算出所得税费用。
二、所得税会计处理的“三个步骤”
(一)计算“应交税费-应交所得税”项目
应交所得税即当期所得税,是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项。公式表达为:应纳税所得额×所得税税率,又可表示为:(利润总额+纳税调整额)×所得税税率。
(二)计算递延所得税资产和递延所得税负债
递延所得税资产用可抵扣暂时性差异期末余额×适用所得税税率求得,此科目产生时在借方,转回时在贷方。递延所得税负债则用应纳税暂时性差异期末余额×适用所得税税率,此科目产生时在贷方,转回时在借方。递延所得税=递延所得税负债-递延所得税资产。
(三)最后求出企业所得税费用
所得税费用=当期所得税+递延所得税,具体展开即是:应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)
三、所得税会计处理的“两项差异”
从所得税费用公式不难看出,计算了应交所得税,确认了递延所得税资产、递延所得税负债,就能确定出企业的所得税费用。而要确认递延所得税资产、递延所得税负债,必须先确定资产、负债的计税基础,计算暂时性差异。按照新会计准则的规定,在资产负债表上列示的资产和负债的价值即是其账面价值,按照税法规定确定的价值则是其计税基础。资产或负债的账面价值与其计税基础之间存在着暂时性差异。
(一)可抵扣暂时性差异
(二)应纳税暂时性差异
应纳税暂时性差异是在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时,会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。当资产账面价值>计税基础或负债账面价值
四、所得税会计处理的“一个分录”
所得税会计处理中的分录是:
借:所得税费用
贷:应交税费-应交所得税
递延所得税负债
五、举例:
(一)计算该年应交所得税
2009年应交所得税=应纳税所得额×所得税率=(利润总额+工资超标+违法经营罚款-国债利息收入+计提固定资产减值-公允价值变动)×所得税率=(5000+600+100-200+500-300)×25%=1425(万元)
(二)确认递延所得税资产或递延所得税负债
递延所得税资产年末余额=固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=500×25%=125(万元)递延所得税负债年末余额=交易性金融资产项目的年末应纳税暂时性差异×所得税税率=300×25%=75(万元)
(三)计算该年所得税费用
2009年所得税费用=本期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)=1425+(75-0)-(125-0)=1375(万元)
(四)编制会计分录
借:递延所得税资产125
所得税1375
贷:应交税费-应交所得税1425
关键词：递延所得税；资产；负债
在会计工作和学习中，发现大部分会计人员对递延所得税的处理有诸多疑惑，本文针对递延所得税理解中的难点，以及所得税费用的计算过程中遇到的难点谈一点想法，期望能对学习及会计工作有所帮助。
一、递延所得税的涵义
二、递延所得税的确认及账务处理
三、所得税费用的确认
根据所得税费用=应交所得税+递延所得税费用，应交所得税已计算出来，根据递延所得税费用=(递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额)-(递延所得税资产额期末余额-递延所得税资产期初余额)，就可计算出所得税费用。这个公式在日常记忆中较困难，可以根据会计分录借贷平衡式，其他三个都是已知，倒挤出所得税费用。例如，某企业应交所得税是42000元，递延所得税负债期末、期初余额分别是20000、30000元，递延所得税资产额期末、期初余额分别是25000、12000元。递延所得税负债期末余额相比期初要减少10000元(借方)，递延所得税资产期末余额相比期初要增加13000元(借方)。所得税费用即是19000元：借：所得税费用19000递延所得税资产13000递延所得税负债10000贷：应交税费-应交所得税42000假设递延所得税负债期末、期初余额分别是30000、20000元，其他条件不变，递延所得税负债期末余额相比期初要增加10000元(贷方)。所得税费用即是39000元：借：所得税费用39000递延所得税资产13000贷：应交税费-应交所得税42000延所得税负债10000通过会计分录倒挤所得税费用，便于会计人员理解和掌握，相对于通过所得税公式计算得出结果更简单易懂。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].人民出版社，2010，12.
[2]胡庆红.对递延所得税资产与递延所得税负债核算问题的探讨[J].商业会计，2010，3(06).
一、我国上市公司递延所得税的确认情况
通过对全部A股的上市公司(除金融行业，2425家)年报的数据收集和分析，发现2008年有2253家上市公司确认并披露了递延所得税资产和递延所得税负债的期末数，截至2012年共有2345家上市公司确认并披露了递延所得税资产和递延所得税负债的期末数。总体上来看，大多数上市公司期末都对递延所得税进行了计量和确认，并在财务报表附注中进行了详细披露，而且披露比例在不断攀升。递延所得税资产可以增加企业的长期资产，从而使得企业的资产负债率降低，对于债权人而言，能得到金额清偿保障程度高，也体现了良好的偿债能力，对企业能长期发展起着稳定作用。而通过上述的表1－1数据分析，可以看出，2008年至2011年，能够正确判断企业发展的总体处于小幅度波动状态。此外通过上述表1－2数据分析，可以看出2008年至2011年，ST上市公司在确认递延所得税资产的方面总体处于下降趋势，体现了ST上市公司在确认递延所得税资产时不谨慎，造成虚增利润之嫌。
二、递延所得税资产确认对利润表的影响
企业的净利润反映了企业一定会计期间内的运营成果，企业实现了净利润，一方面所有者权益将会增加，另一方面会吸引更多的投资者投入资本。企业的净利润等于利润总额中扣除所得税费用的剩余部分，资产负债表中的递延所得税资产能够冲减一部分所得税费用，而递延所得税负债则会增加一部分所得税费用。企业如果想要得到高额的净利润，则需要较高的递延所得税资产和较低的递延所得税负债。