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【樂士·普法志愿者】法律小常识2020第234期-总969期

司法拍卖中涉税难点和争议

随着近年来经济纠纷增多，互联网走进每个人生活，司法拍卖通过阿里拍卖、京东拍卖等离我们生活越来越近，通过法院强制执行拍卖、变卖被执行人资产的数量也逐年增长，拍卖环节中存在的税收问题和争议也逐年增多。本文主要就司法拍卖中涉税问题进行分析和阐述。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""white-space:=""background-color:=""text-align:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">

一、司法拍卖涉及税款类型

1、交易环节的税款

①不动产交易。涉及买方税费包括：契税、印花税。涉及卖方税费：增值税、土地增值税、个人所得税、企业所得税、印花税、城建税、（地方）教育费附加。此部分税款属于不动产交易过户过程中需要缴纳的税款。

②动产交易（机动车、机械设备）、股权交易。可能涉及的税费包括增值税、印花税、企业所得税、个人所得税、城建税、（地方）教育费附加等。

2、欠缴税款

二、司法拍卖税款缴纳方式及处理

1、交易环节税款处理

①买方承担全部税费条款是否有效？

上述规定实施前，最高人民法院(2007)民一终字第62号案件中关于不动产交易中的买方负担全部税费条款效力问题提到：“约定转让土地使用权的税费承担所作的补充约定，明确了转让土地使用权的税费如何承担及由谁承担的问题。虽然我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。税法对于税种、税率、税额的规定是强制性的，而对于实际由谁缴纳税款没有作出强制性或禁止性规定。故《补充协议》关于税费负担的约定并不违反税收管理方面的法律法规的规定，属合法有效协议。”各地在（法释〔2016〕18号）实施前，司法拍卖实践中基本上全部使用买方负担全部税费的买方包税条款。

（法释〔2016〕18号）实施后，大多数司法拍卖中改为买卖双方各付税的拍卖条款，但是各地在司法拍卖公告中仍有买方承担全部税费的条款出现。“广东省中山市中级人民法院（2017）粤20执复101号案件，江苏省高级人民法院（2018）苏执复113号案件”，上述案件中法官认为（法释〔2016〕18号）实施后买方承担全部税费的司法拍卖条款仍合法有效。

（法释〔2016〕18号）施行后，各地法院的司法拍卖中均应适用买卖双方各负税的司法拍卖条款，不应当继续使用买方承担全部税费条款，2017年1月1日后司法拍卖中的买方承担全部税费条款属于使用错误，应予纠正。

②买卖双方各负税，交易环节卖方税能否从执行案款中优先扣除

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。

《不动产登记暂行条例实施细则》第十五条规定，不动产登记机构受理不动产登记申请后，应当对法律、行政法规规定的完税或者缴费凭证是否齐全进行查验。在买卖双方各自负担税款的情形下，如果不从拍卖价款中优先支付交易环节的卖方负担税款，拍卖资产的过户手续将无法完成，司法拍卖目的也就无法实现。

2、前期欠税处理

①前期欠税是否属于交易环节税款？

江苏省高级人民法院在（2018）苏执复113号案件中阐述：“被执行人在前次交易中欠缴的税费并非本次交易过程中所产生，故不应由买受人承担，被执行人在前次交易行为中的欠税从拍卖款中依法缴付。”本案件支持了买方负担全部交易环节税款的拍卖条款效力，否认了前期欠税属于交易环节税收。

前期欠税属于被执行人与税务机关形成的税收债权，无论拍卖与否，此欠税均已存在，此欠税与拍卖行为无关，不应属于交易环节税款，不应从司法拍卖所得价款中优先受偿，也不能要求买受人承担。

②前期欠税如何受偿？

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条和《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）第四条规定：“鉴于人民法院实际控制纳税人因强制执行活动而被拍卖、变卖财产的收入，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，人民法院应当协助税务机关依法优先从该收入中征收税款。”

对于前期欠缴税款，其承担主体为被执行人，承担方式为：在拍卖的财产上设定担保的，如果欠税发生在担保前，税收应该从拍卖所得中优先扣除，欠税具有优先权；如果欠税形成在担保后，担保债权优先于欠税受偿。

三、司法拍卖涉税风险

1、被执行人存在前期欠税，无法过户的风险

因被执行人存在前期欠税，此部分欠税很可能无法在司法拍卖中受偿，存在部分税务机关以被执行人欠税未缴纳不同意出具被拍卖财产的完税证明，买受人无法办理不动产过户、和其他财产移交的风险。

2、无法取得增值税专用发票，无法进项抵扣风险

因被执行人不配合或者税务机关不予代开发票，买受人通过司法拍卖取得标的物后无法取得标的物增值税专用发票进行进项抵扣。

购买方未取得标的物的增值税进项发票，以后出售该标的物时会面临按照16%、10%税率全额缴纳增值税的风险。

3、替买方承担税费后不能在企业所得税前列支风险

根据《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

四、如何防范司法拍卖中的涉税风险

1、买受人做好拍卖前做好尽职调查

买受人在司法拍卖前要仔细了解法院的拍卖公告关于税费承担的条款，同时需要到税务机关查询此公司是否存在历史欠税；如果是买方负担全部税费，需要详细了解各税种征收政策和税率，详细计算司法拍卖的税费成本。

2、落实（法释〔2016〕18号），拒绝买方包税条款

（法释〔2016〕18号）规定买卖双方各自负担交易环节税款体现了公平原则。因在司法拍卖的价格评估中的参考价格均为含税价格，例如房地产市场中的房产价格均是含卖方税（增值税、个人所得税等）的成交价。

司法机关应在司法拍卖中落实买卖双方各付税条款的规定，保障买受人利益，维护国家税收制度和税制公平。

3、专业人员介入，防范涉税法律风险

司法拍卖过程中，涉税争议众多，例如税款由何方负担，税款数额的确定。上述争议发生后可能出现买方税费负担过高、拍卖物无法办理过户、执行人无法顺利拿到拍卖款等众多风险。为顺利解决问题，当事人需要与税务机关、司法机关沟通，沟通无效时需要使用执行异议之诉、行政复议、行政诉讼等手段维权。

此过程中专业人士（例如税务律师）可以帮助当事人来处理这些复杂的涉税争议问题，从而尽快帮助当事人解决争议，推进司法拍卖顺利完成。

编者按：最高人民法院审判委员会于2016年5月30日通过了《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》。网络司法拍卖以低价、便捷受到欢迎，但在网络司法拍卖中也同样存在税收风险。司法拍卖中通常会有卖方将税款转嫁给买受人承担的情形，在转让合同中通常会出现“转让或者过户过程中产生的一切税费”这样的条款，均由买受方承担”。另外，在司法拍卖流拍后“以物抵债”的情形中，往往也有这样的约定。由于税费的缴清是产权过户、证照变更的先决条件，部分银行在实现债权的过程中，为了实现产权过户，而不得不先行为债务人垫付高额的税费。在很多情形下，转让过程中往往涉及巨额税费，买受方由于对缴纳税款有着错误的预期，往往导致在面临缴纳税款时会与卖方或者税务机关产生税务纠纷，导致自身陷入到长期的诉讼纠纷中，耗时费力。

一、《拍卖规则》《拍卖成交确认书》均属于合同的组成部分

二、税费转嫁条款不违反法律强制性规定

三、对《拍卖规则》或《拍卖成交确认书》中“过户时产生的一切费用”的理解

四、土地增值税不属于交易特定环节所产生的税费

五、司法拍卖流拍后，“以物抵债”税负承担问题

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""line-height:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">六、承担税款一方缴纳的税款的税前列支问题

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""line-height:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">【延伸阅读】网络司法拍卖公告瑕疵的规制与救济

一、网络司法拍卖公告瑕疵的认定

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""line-height:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">拍卖公告属于拍卖的表示阶段，是指拍卖人对于委托拍卖的物品和财产权利，按照法律规定在媒体上对公众发布的通告。[1]网络司法拍卖的整个过程都通过网络交易平台完成，各方主体不进行面对面的竞价交易，竞买人前期只能通过网络平台了解拍品特征，只有在某些特殊情况下才能实地看样，故网络司法拍卖对拍卖信息的告知和披露程度较传统拍卖要求更高。实践中，各法院拍卖公告存在瑕疵的情况屡见不鲜，极易引发拍卖纠纷，降低了网络司法拍卖的公信力。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""text-indent:=""line-height:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">拍卖标的物的权利负担情况对拍卖成交价格甚至是否成交有着重大影响，法院对拍卖标的物上的权利负担应当依法进行公示及特别提示，使竞买人充分了解拍卖标的物存在哪些权利负担，以决定是否购买或者以何价格购买。对于拍卖标的物上负担的权利应当依法区别对待，对不合法的权利负担，法院可裁定涤除该权利后进行拍卖；如果该权利依法应由买受人承受，则应当将该权利负担的具体情况进行详尽公示后，对拍卖标的物进行附带权利的拍卖。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""text-indent:=""line-height:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">法律程序自身的公正性要得到实现，毋须求诸程序以外的其他因素，而只需从提高程序自身的内在优秀品质着手，使形成法律决定的整个过程符合一些“看的见”的标准或尺度，即程序正义。[3]对竞买人的权利义务有实质影响的重要事项通过拍卖公告进行公示，这是网络司法拍卖的必经程序，关系到网络司法拍卖的程序正义，故应当对拍卖公告行为依法严格进行规制，以维护竞买人的合法权益及司法拍卖程序的安定性及公信力。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""text-indent:=""line-height:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">在日本，强制竞买的性质通说为折中说，兼具公法上的处分及私法上的买卖两种性质。日本民事强制执行法规定的竞买方法有拍卖、投标以及最高裁判所确定的特别竞买方式。在强制竞买程序中，由执行官对不动产的状况、占有关系以及其他现状进行调查，执行官应向执行裁判所提交不动产的现状调查报告，该报告应包含的具体记载事项在民事执行规则中有详细的要求。法院的书记官以公告的方式公布不动产的表示、最低卖出价格、投标期间、开标期日等。[13]因现状调查的过错，导致产生重大错误后果的，会成为不许可竞买的理由。执行官在对目的不动产的现状进行调查时，负有正确进行调查的义务，如果违反了注意义务，对受到损害的人，产生国家赔偿责任。[14]

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""text-indent:=""line-height:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">《网拍规定》第31条、第32条、第33条、第36条对网络司法拍卖行为侵害当事人、利害关系人、案外人合法权益的救济途径作了较为详尽的规定。依据《网拍规定》第31条的规定，拍卖公告中对拍卖财产展示和瑕疵说明导致买受人产生重大误解的，当事人、利害关系人可提出异议请求撤销网络司法拍卖。《网拍规走》第32条、第33条明确了当事人、利害关系人、案外人在司法拍卖被撤销后，因拍卖行为致权益受损的，可申请国家赔偿。因其他主体侵害而权益受损的，可另行起诉。依据《网拍规定》第36条的规定，当事人、利害关系人认为网络司法拍卖行为违法，侵害其合法权益的，可以提出执行异议复议，案外人可对拍卖标的物提出案外人异议。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[1]江必新、刘贵祥主编：最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第167页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[2]江必新、刘责祥主编：最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第196页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[3]陈瑞华：《程序正义理论》，中国法制出版社2010年版，第12页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[4]江必新主编：《强制执行法理论与实务》，中国法制出版社2014年版，第69页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[5]江必新、刘贵祥主编：最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第181页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[6]姜世明：《民事程序法之发展与宪法原则》，元照出版公司2003年版，第299～300页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[7]杨与龄：《强制执行法论》，中国政法大学出版社2002年版，第351页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[8]杨与龄：《强制执行法论》，中国政法大学出版社2002年版，第351～353页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[9]杨与龄：《强制执行法论》，中国政法大学出版社2002年版，第390～391页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[10]江必新主编：《比较强制执行法》，中国法制出版社2014年版，第83～89页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[11]江必新主编：《比较强制执行法》，中国法制出版社2014年版，第116～117页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[12]江必新、刘贵祥主编：《最高人民法院〈关于法院网络司法拍卖若干问题的规定〉理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第67页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[13]江必新主编：《比较强制执行法》，中国法制出版社2014年版，第228页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[14]江必新、刘贵祥主编：《最高人民法院〈关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定〉理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第220页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[15]杨与龄：《强制执行法论》，中国政法大学出版社2002年版，第7页。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">[16]毋爱斌：“网络司法拍卖无效认定程序体系论”，载《法学》2017年第1期。

inkMacSystemFont,"helvetica=""pingfang=""hiragino=""sans=""microsoft=""yahei=""font-size:=""letter-spacing:=""text-align:=""white-space:=""background-color:=""border-width:=""border-style:=""border-color:=""vertical-align:=""text-indent:=""box-sizing:=""border-box=""overflow-wrap:=""break-word="">期刊名称：《人民司法（应用）2018年22期》作者：饶群

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THE END

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