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2021-01-22
作者：
俞锟
广西同望律师事务所
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76
前言
案情简介
陈锡波不服一审判决，上诉认为：长江公司至少四年前就知道或应当知道陈锡波并未缴交本案的房产税，其起诉已超过诉讼时效；根据房产税规定，陈锡波不是本案房产税的纳税主体，没有缴纳此税的义务；每月所有会计报表，申报纳税都经长江公司盖章确认，合同经营期内所有应缴税款陈锡波已缴清；《经营方案》写明陈锡波只负责经营税，不包括房产税；税务机关的完税证明表明是“从租计征”房产税，即向出租人征缴，而非向承租人征缴。长江公司辩称：陈锡波与长江公司在企业承包合同中明确约定陈锡波经营期间所涉及的所有税款均由其负责，案涉税款是在其承包经营期间所瞒报的，并且没有缴纳所以理应由其负责。
司法裁判观点
二审法院认为：关于长江公司在陈锡波承包经营期间所产生的房产税费是否应由陈锡波缴付的问题。长江公司与陈锡波签订的承包经营合同约定，承包经营期间各种税项均由陈锡波负责。该约定并无排除长江公司名下的房产税费。案涉应缴付给税务机关的房产税费产生于陈锡波承包经营期间，而且所涉长江公司名下房产已经交付给陈锡波经营使用。陈锡波应当依照合同约定承担缴付房产税的义务。房产属于不动产物权，交税义务人固然可以是物权所有人，但法律并不禁止物权所有权人在处分不动产物权时通过约定由相对人负担。因此，长江公司与陈锡波约定由陈锡波负担税费为有效约定，对陈锡波具有法律约束力，陈锡波应承担缴付的义务。陈锡波称承包合同约定的仅为经营税，不包括房产税的上诉理由没有事实依据，不予采纳。关于长江公司起诉是否已经过诉讼时效的问题。长江公司在向税务机关交纳了案涉税费后，依照承包经营合同的约定，向承包人陈锡波追偿。因此，长江公司向税务机关交纳案涉税费之日，即为其知道或者应当知道权利受到侵害之日，诉讼时效自次日开始计算，尚未超过三年诉讼时效期间。
税务律师解析
1、从税收的视角认识承包经营和承租经营。
承包经营是将企业发包给其他单位或个人，承包人以发包人或以自已的名义从事经营，发包人的收益与承包经营成果直接挂钩的一种经营模式。承租经营是将企业租赁给其他单位或个人经营，承租人以出租人或以自已的名义从事经营，无论经营成果如何，承租人均向出租人交付租金的一种经营模式。两者最明显的区别在于出租人、承包人的收益是否固定，是否与经营成果挂钩。
《税收征管法实施细则》(国务院令[2002]362号)第四十九条规定，承包人或者承租人有独立的生产经营权，在财务上独立核算，并定期向发包人或者出租人上交承包费或者租金的，承包人或者承租人应当就其生产、经营收入和所得纳税，并接受税务管理。《税务登记管理办法》(国家税务总局2003年7号令)第十条第四款规定，有独立的生产经营权、在财务上独立核算并定期向发包人或者出租人上交承包费或租金的承包承租人，应当自承包承租合同签订之日起30日内，向其承包承租业务发生地税务机关申报办理税务登记，领取临时税务登记证及副本。
根据以上税收法规和规章的内容，不论是是承包经营还是承租经营，承包人或承租人要同时具备三个条件才独立承担纳税责任，一是以自己的名义独立生产经营，二是财务上独立核算，三是定期上交承包费或租金。只要不满足上述条件之一，比如还是以出租方或发包方的名义经营，财务上还要依靠出租方或发包方名义进行各项申报、收益也是根据经营情况按比例交纳并不固定，承包、承租人就不是必须要自已申报纳税，这种情况下发包人或出租人就要对承包人或承租人的生产经营、收入和所得承担纳税义务。也就是税收上不论是承包经营还是承租经营，只考虑符合什么条件由谁来承担经营所产生的税费。
2、经营模式影响房产税是否属于“经营税费”的认定。
根据房产税规定，拥有产权的发包人、出租人是纳税义务人，针对承包经营和承租经营出现的不同情形，从房产税与生产经营的关系角度，可以再细分出以下四种情形。
一是内部承包经营，根据经营成果分配收益，对外仍然以原企业的名义生产经营。这种情况下生产经营产生税费由发包方缴纳，承包人实际使用房产涉及的房产税，应当作为生产经营产生税费的一部分，按房产的余值从价计征。
二是借名承包经营，承包人自行经营独立核算，但还是以发包人的名义申报纳税。这种情况下发包人对生产经营产生的税费负责，承包行为视为生产经营的一部分，房产税按固定收益从租计征，或者收益不确定时按房产余值从价计征，应当视为生产经营产生的税费。
三是借名承租经营，承租人交纳固定租金，以出租人的名义申报纳税。这种情况下无论承租人是否自行经营独立核算，出租人都是纳税义务人，房产税按租金从租计征，应当视为生产经营产生的税费。
四是名为承包实为独立承租经营，承包人自行经营独立核算，以自己的名义申报纳税，不论经营成果如何均定期交付固定收益。这种情况下发包人通过让予房产使用权已取得收益，所涉及的房产税应当由发包人按相应收益金额从租计征，与承包人的生产经营再无关系，不应视为生产经营的税费。
3、承包、承租经营合同中涉房产税时注意事项。
我国税收管理方面的法律、法规明确规定了纳税义务人，但是对于实际由谁缴纳税款并未作出强制性或禁止性规定。实践中，按照意思自治的原则，由纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或者第三人缴纳税款的情况非常普遍。在签订承包或承租经营合同税费承担条款时，涉及房产税方面要注意以下三个问题。
一是应当明确约定由谁承担房产税，不能以承担“一切税费”或“经营税费”笼统表述。根据前文所述，生产经营税费并不必然包括房产税，当合同相对方独立生产经营自行申报纳税时，发包方、出租方应当缴纳的房产税就不属于生产经营税费。本案就是因约定不明而发生的合同纠纷，涉及的承包经营行为属于借名承包经营，房产税属于生产经营税费。据此人民法院认定长江公司与陈锡波约定由陈锡波负担经营税费为有效约定，陈锡波应承担房产税缴付的义务。如果签订合同时长江公司就明确约定由对方承担房产税，可能就避免了一场诉争。
二是要事先区分从租计征还是从价计征房产税。房产税征收方式有两种，具体到承包经营和承租经营行为时，承包或出租收取固定费用，应当视为取得的是租金收入按12%计算缴纳房产税；承包费与经营成果挂钩且不固定，同时还以发包人名义来纳税，应当视为自用按房产原值扣除规定比例后按1.2%计算缴纳房产税。不同模式下税负不同，意味着发包人、出租人的经营成本也不一样，提前掌握有助于制订合同价款以及税费承担条款，在商业谈判时掌握主动。
三是要区分房屋租金之外的承包、承租经营收入。事实上承包费、租赁费并非完全是房屋租金收入，还包括了设备、工具等动产租赁收入，土地使用权、专利权、商标权、特许经营权等无形资产租赁收入。对不属于房产税的征税范围的收入，需要在承包费、租赁费收入中加以区分。原安徽地税局在《关于明确房产税、土地增值税等税种若干政策问题的通知》中提到：对企业以承包经营等形式出租房产的，承包方缴纳的总租金中，凡能明确划分出房产租金的，应仅就房产租金部分计征房产税；划分不清的，可参照当地同类房产的租金水平或按一定比例核定其房产租金作为计税依据计征房产税。
综上所述，承包经营和承租经营虽只有一字之差，但实际经营模式不同，合同双方的纳税义务也不一样。在制定承包经营或承租经营合同前，要充分了解对方的经营模式，提前判断可能承担的税负，通过合同价款或严谨的税费承担约定，解决相应的经营成本问题。另外，作为发包人和出租人，要认清房产税的征税对象，不要把与房屋无关的收入都当成房屋租金交了“冤枉税”。
案例参考
案例：陈锡波与被台山市长江食品有限公司企业承包经营合同纠纷案二审