二、严格限定会计师事务所责任，增加注册会计师责任
三、改革会计师事务所的组织模式，鼓励合伙制会计师事务所
根据对市场中现有的会计事务所组织模式的调查发现：目前，在市场上的会计事务所大多数都是有限责任公司的形式，合伙制模式的会计事务所的数量是很少的。有限责任制的会计事务所有这样一个显著的特点：会计事务所的财产是与合伙人的财产之间有效分离开的，也就是说，如果由于会计事务所由于出具虚假的财务报告，造成损失需要赔偿的时候，不管会计事务所赔偿的额度有多大，但是赔偿的责任是以会计事务所和所出资人的总资产作为上限的。这样是不利于会计事务所加强诚信意识和诚信态度的。合伙制的会计事务所，如果出具虚假会计报告，需要进行赔偿的时候，不仅会危及个人的财产还有可能会危及到合伙人的财产。这样，就可以在最大程度上，要求会计事务所加大对注册会计师的约束力度，保证注册会计师和会计事务所依法执业。因此，政府鼓励合伙制会计事务所的发展，可以有效的促进会计事务所的持续健康发展，约束注册会计师的诚信行为。
四、加强法律法规的执行力度，追究造假单位的民事赔偿责任
参考文献：
[1]刘建秋.会计失信、信誉资本与会计诚信产权安排[J].审计与经济研究，2008（6）：110.
[2]张前.会计诚信缺失的根源剖析――基于公司治理的思考[J].广西社会科学，2009（3）：53.
[3]朱敏.试析会计诚信的缺失及对策[J].特区经济，2008（3）：233
一、会计师事务所的质量控制的概述
二、会计师事务所的质量控制的现状
（一）会计事务所内部管理不合理
目前，会计师事务所的股东大会出现流于表面的形式，控股高的股东具有较高的决定权，一般事务所的管理权、决策权、监督权都掌握在他们手中，出现绝对的掌握权，是会计师事务所难以保持相对的独立性，影响质量的监控和控制。
（二）会计师事务所质量控制制度不完善
（三）会计师事务所的会计人员的素质参差不齐
在现实审计中，根据服务对象对审核质量的要求，会计师本身的能力也要符合要求。但是，在当今人力资源紧缺的大环境下，高水平的会计师紧缺的现实情况中，这种现状严重影响着会计师事务所的质量控制。在会计师事务所中，许多会计师的水平处在中间阶层，面对较高水平的质量要求可能无法完成。并且有些会计师的个人素质较低，对工作的责任心不强，面临较复杂的工作，挑战性较弱。所以，会计师事务所的会计师出具的审计报告质量仍存在着较大的差异，这是影响质量控制的一个重要因素。
（四）会计师事务所的外部监管不利
三、会计师事务所的质量控制的解决措施
（一）完善会计师事务所的管理阶层的结构
目前，会计师事务所股东权利的绝对集中，使会计事务所的发展受到了较大的限制。在这种情况下就要进行法人结构的调整，将公司的领导权利在集中的同时又要合理进行分离，这样才能使会计师事务所发展真正融入市场经济。
（二）加强会计师事务所人员的培训
（三）完善会计师事务所的质量监控制度
（四）加强行业监管力度
运用我国2009年沪市A股的数据，实证研究股东对会计师事务所的聘任及审计费用支付进行决议对审计费用和审计质量的影响。研究发现：股东对此事项进行决议时，审计费用会降低；当所聘任的会计事务所为行业“前十大”时，股东决议会提高审计质量；当所聘任的会计事务所为行业“非前十大”时，股东决议与审计质量之间的关系并不显著。据此，上市公司应该积极实行股东对会计师事务所聘任及费用支付进行决议的制度。
关键词：
股东决议；审计师聘任；审计费用；审计质量
一、研究假设
（二）研究分组国内外学者对审计费用和审计质量的研究很大部分从会计师事务所规模视角入手，但结论不一。蔡春发现行业“前十大”会计师事务所客户的可控应计利润显著偏低［5］，但陈信元等的研究表明行业“前四大”与“前十大”质量并不显著偏高［6］。借鉴学术界的研究，笔者除了对全样本回归分析之外，也按照注册会计师协会网站公布的会计事务所排名按是否为行业“前十大”进行分组回归，以研究所雇佣的事务所规模不同时股东决议对审计费用和审计质量的影响是否也会不同。
三、实证结果与分析
（三）稳健性检验很多学者用是否发生财务重述作为审计质量的替代变量。笔者用是否发生财务重述作为因变量进行回归分析，得到的回归结果与以可操纵应计利润作为因变量的回归结果一致，说明我们的研究结果具有稳健性。限于篇幅，不再将回归结果列出。
四、结论及政策建议
（二）政策建议股东对审计师聘任及费用进行决议确实会起到一些积极作用，效果可能不及股东直接提名拟聘任的会计师事务所，但这仍然是向着股东参与审计师聘任道路上前进的一大步，是目前股东人数流动且分散的现状下比较有效且可行的一个措施。已有研究表明，具有行业专长或者规模较大的会计师事务所获得了审计收费溢价，但却不能提供更高的审计质量。究其原因，主要在于我国审计市场上缺乏对高质量审计服务的有效需求。股东是公司的所有者，相比管理层而言对真实的审计报告有更强烈的需求。因此，股东参与审计师的聘任可以一定程度上刺激审计产品的有效市场需求，从而提高审计质量。笔者认为政府应该要求所有的上市公司都必须由股东对审计师的聘任及费用进行决议。这不仅有利于降低管理层的盈余管理机会，避免可能出现的审计合谋现象，缓解上市公司施加给审计师的压力，从而降低审计费用；而且可以有效改善我国审计市场上审计委托人缺乏对高质量审计服务的需求而仅将其视为应付性的程序性工作的局面，有助于培育对高质量审计服务的有效需求，从而提高审计质量。
[1]MayhewB，PikeJ.DoesInvestorSelectionofAuditorsEn-hanceAuditorIndependence[J].AccountingReview，2004（3）.
[2]DaoM，RaghunandanK，RamaD.ShareholderVotingonAuditorSelection，AuditFees，andAuditQuality[J].Account-ingReview，2012（1）.
[3]朱小平，郭志英．不更换会计师事务所条件下审计费用增加的信息含量研究：不更换会计师事务所条件下审计意见购买的线索分析[J]．审计研究，2006（2）.
[4]刘运国，麦剑青，魏哲妍．审计费用与盈余管理实证分析：来自中国证券市场的证据[J]．审计研究，2008（2）．
[5]蔡春，黄益建，赵莎．关于审计质量对盈余管理影响的实证研究：来自沪市制造业的经验证据[J]．审计研究，2005（2）．
[6]陈信元，夏立军．审计任期与审计质量：来自中国证券市场的经验证据[J]．会计研究，2006（1）．
[7]雷光勇，刘慧龙．大股东控制、融资规模与盈余操纵程度[J]．管理世界，2006（1）．
【关键词】明伦事件；重大过失；联合舞弊；准则遵守；法律责任
一、明伦事件回顾
四川明星电力股份有限公司（以下简称“明星电力”）系遂宁市水电气的主要供应商。2002年8月，明星电力欲转让28.14的国有股，价值3.8亿元。当时的明星电力无外债，企业流动资金达1亿元，资产状况良好。周益明为收购明星电力，通过虚增母公司及7个子公司的注册资本金3亿元，完成明伦集团工商注册。明伦集团为达到收购上市公司的资金不能超过集团公司净资产的50%的收购资格，2003年3月，深圳市中喜会计师事务所应周益明要求，做出一份总资产27亿元、净资产12亿元的2002年度资产审计报告，并补充一份2001年度的假审计报告。由此，周益明完成“空手套白狼”掏空上市公司，非法占有明星电力资金达5.5亿元。
二、会计师事务所准则遵守情况
中喜会计师事务所在执行业务时未能遵守执业准则，可从鉴证业务准则和质量控制准则方面进行分析：
（1）审计准则方面
1）李广文（原深圳市中喜会计师事务所）坦诚做审计报告之前，没有核实明伦集团的真实性。可见注册会计师李广文执行业务之前没按审计准则要求了解被审单位及其环境。
2）李广文仅根据明伦财务的经理提供的底稿，进行汇总，没有对其提供的复印件的真实合法性提出怀疑，拿到公司资料的第二天，李广文就对一个号称资产27亿元的大集团公司做出了审计报告。可见，李广文在执行业务时，没有按准则要求实施风险评估程序，没有保持注册会计师应有的职业怀疑，对财务资料的真实合法性提出怀疑。
（2）质量控制准则
原深圳中喜会计师事务所副所长李峰在没有对审计结果进行审核的情况下，对这个审计报告上签字、盖章，随后所长吴光影签字盖章。可见，中喜会计事务所没有遵守质量控制准则关于各审计项目的审计工作遵照独立审计准则的要求。
（3）注册会计师职业道德准则
周益明承认以11万为报酬要中喜事务所做审计报告的目的是要使总资产达27亿，净资产10亿或是12亿。中喜会计事务所及其工作人员在执行业务时，受经济利益的驱动，没有保持应有的独立性，没有遵守会计师事务所和注册会计师在执行业务时应遵守独立，客观，公正的最基本的职业道德要求。
2006年12月1日，四川省遂宁市中级人民法院认定深圳明伦集团和周益明合同诈骗罪成立，周益明被判处无期徒刑，，没收个人全部财产，明伦集团处以5000万元的罚金。深圳中喜会计师事务所收到财政部处罚，撤销深圳乾嘉德会计师事务所；吊销吴光影注册会计师证书；暂停注册会计师李锋执行业务12个月；对注册会计师田洪斌予以警告。
笔者认为，事务所和注册会计师应该为其违法行为承担民事责任。而就其刑事责任的追究，为了严肃行业对准则和法律的遵守情况，防止此类事情再度发生，秉着从严处理、以正行风的原则，可以有所考虑。
为了有效规范注册会计师的执业行为，保护注册会计师和审计报告使用者的权益，同时为了注册会计师行业的长远发展，应采取以下措施：（1）完善我国现有法律规定1）协调《注册会计师法》、《公司法》、《刑法》等法律规定对注册会计师法律责任的不同规定，尽量使之趋同。2）建议最高检察院和公安部修改《最高人民检察院公安部关于经济犯罪案件追诉标准的规定》，使注册会计师合理承担刑事责任。3）借鉴国外对注册会计师的保护经验，将《独立审计准则》中阐述的会计责任、审计责任、合理保证等概念列入《注册会计师法》等更高等级的法律中。4）明确“普通过失”、“重大过失”、“故意”和“虚假财务报告”等具体认定标准。
（2）设立注册会计师法律责任的鉴定机构
目前，我国注册会计师行政处罚的裁定和实施权归属于省级以上人民政府的财政部门，民事裁定和刑事裁定及其实施权归属于人民法院。随着市场经济法制化，民事责任及刑事责任将成为注册会计师法律责任的重要方式，而法院将成为最终的裁判机构。不过，当涉及的诉讼案件专业性很强、技术复杂程度很高的时候，法院将难以独立对案件作出合理判定。因此，中国注册会计师协会应成立专家鉴定委员会，作为注册会计师法律责任界定的权威机构。
（3）强化注册会计师的法律意识，树立严格执业的观念。中注协应努力宣传按《独立审计准则》进行审计的重要性，加强注册会计师的法律意识，同时对会计师事务所的业务应严格检查，加大对违规行为的处罚力度。
五、总结
通过对明伦事件的研究和探讨，笔者认为法律比准则具有更强的约束力，明确法律对注册会计师责任的认定，加大约束力度是目前减少此类案件发生的有力方法，同时，提高注册会计师的行业素质和职业能力，规范行业环境，提高注册会计师道德水平，加强明确法律的监督，中注协财政部和司法部门联合监督、口径一致，共同寻找更好更有利的监管方法。相信通过各方面的努力，一定能使注册会计师行业的规范健康发展更进一步。
[1]吕先锫.审计[M]四川：西南财经大学出版社，2006.
2001年12月31日，中国证监会《关于A股公司做好补充审计工作的通知》，要求自2002年1月1日起，凡"报送材料申请在证券市场在筹资的A股公司，其最近一个完整会计年度的财务报告应进行补充审计，最近一年期的财务报告应分别经国内、国际会计师事务所审阅，中期法定财务报告需经国内会计师事务所审计的公司，也需要提供国际会计事务所审计的同期补充审计财务报告。"
中国证监会为什么要规定金融类上市公司审计业务必须由境外的会计师事务所审计，而且规定符合要求的五大会计师事务所。可能有人会说，境外的会计师事务所独立性好。那为什么非要选择五大，而不是境外的其他事务所。而且，中国的会计师事务所经过脱钩改制，以及上市公司审计资格认定等一系列的改革，其独立性已经有了很大的进步。我认为，中国证监会之所以选择五大，是在于五大会计师事务所在审计领域的信誉。他们的审计是建立在信誉的基础上的。一旦他们违反审计的制度，做出非公允的审计报告，他们所付的成本比国内的事务所的成本更高。正是由于这个原因，五大比一般的国内会计事务所更讲信誉。如果说审计是维持资本市场有效运行的基础，那么信誉就是审计制度的基础
二、审计制度与审计合约
现代企业的一个最重要的特征是经营权与所有权的分离。投资人要对一个公司投资的前提是投资能给他带来收益。那么他如何选者投资的公司呢，那只有根据公司的经营业绩来判断。而且投资人一旦投资，就成为公司的所有者，但是绝大部分所有者都不参加公司的经营活动。那他如何相信经营者所取得的经营业绩？这就需要有一个独立与所有者与经营者的第三人，就是注册会计师对经营者的经营管理活动进行监督，并对其所取得经营成果进行审计。只有经过注册会计师的审计，所有者才能相信经营者真正很好的履行了自己的责任，公司的财务报表是真实有效的。，这就需要有一个审计制度来规范这一行为，我国的审计法规与审计准则共同构建了我国的审计制度。
然而在现实的社会中，任何一个审计制度都是不完备的。因为我们不能预计将来所有可能出现的情况。即使能够预料一些未来的情况，要将可预料的情况全部编入审计准则也不现实。这样做成本过高而且将使审计准则过于繁琐。这就给注册会计师在审计的时候有了一定的空间，灵活运用准则以做出公允的审计。而对于一些会计信息的审计，即使它完全符合审计准则，也有可能未公允的表达了公司的经营状况。这就要求我们注册会计师的审计必须建立在诚信的基础上，对于一些未违反会计准则及审计准则但又未公允的反映公司经营状况的信息披露出来，来真正提高我国资本市场信息的质量。
三、重复博弈与审计信誉
为了说明信誉在审计制度起作用这一问题，我们可以构造一个简单的博弈模型。假定模型之中有两个当事人，一个是会计事务所，一个投资人。博弈可分为两个阶段，在博弈的第一个阶段之中，投资人可以相信会计事务所的审计，也可以不相信会计事务所的审计。如果投资人不相信会计事务所，那么会计事务所将不会得到审计业务，博弈结束，双方都得不到收益，各自的收益都为0。如果投资人选择信任会计事务所，那么博弈将进入第二阶段，此时由会计事务所进行决策。会计事务所可以选择诚实，也可以选择作假。如果会计事务所选择诚实，双方各得到6单位的收入；如果选择欺骗，将得到10单位的收入。对于这么一个博弈模型，我们可以用下面的博弈矩阵表示：
诚实作假
信任（6，6）（-5，10）
不信任（0，0）（0，0）
我们对这一博弈模型进行推理以求出它的纳什均衡。给定投资人选择信任的条件下，会计事务所应当如何选择呢？如果会计事务所选择诚实，那么它能得到6单位的收益，如果选择作假，得到10单位的收益，所以理性的会计事务所将选择作假。回到博弈的第一阶段，如果投资人知道会计事务所会选择作假，他选择信任将得到-5单位的收益，而选择不信任得到0单位的收益.所以，投资人的最终选择将是不信任。那么我们得到一个纳什均衡：股民选择不信任，会计事务所选择作假。
这是一个一次博弈下场产生的结果，如果我们将这个博弈重复进行。假定每次博弈后还可以以a的概率进行再次博弈。投资人将选择信任会计事务所，只要会计事务所讲信誉，投资人保持相信。会计事务所这次得到6的收益，下次以a的概率得到6的收益，下下次以a的平方的概率得到6的收益，那么会计事务所将所有未来的收益的期望就是：6/（1-a）。只要a大于0.4会计事务所就会选择诚实。
四、证券市场与作为信誉载体的会计师事务所
在证券市场建立之前，企业的所有者一般都是十分有限的。企业的形式主要是个人所有制或是合伙制。所有者之间都是相互了解的，是人和形式的企业。所有者对公司的经营情况都比较了解。直到有限责任公司的出现，所有者还是有限的，也只是人和资和公司。由于此时经营权与所有权分离，就需要注册会计师的审计。但是此时，所有者对自己选择的经营者还是有一定的了解。证券市场建立后，投资人人数就没有限制，所有者与经营者就完全相互分离。所有者如何相信经营者，那就需要一个信誉的载体：注册会计师。