习近平总书记主持召开的二十届中央审计委员会第一次会议强调要“做实研究型审计”等工作，进一步推动审计工作高质量发展。因此，弄清研究型审计的含义与特征，充分认识今后开展研究型审计的内在动因，采取正确的策略和方法，是切实做好研究型审计亟须研究解决的问题。
研究型审计的出现可以追溯到20世纪60年代。当时，英美法等西方国家纷纷兴起政府绩效审计，它们就把这种以自定评价标准为主要特征的审计称为研究型审计，以区别于传统的以公认标准进行鉴证批判为主要特征的真实合法性审计。
十多年前，南京审计局等也提出过研究型审计和课题式审计的概念。2020年侯凯担任审计长后，开始切实重视研究型审计：2020年度审计署集中整训中，侯凯审计长发表《坚决做实研究型审计》的专门讲话，要求“把研究贯穿审计工作始终”；《“十四五”国家审计工作发展规划》也要求“积极开展研究型审计”；2023年全国审计工作会议强调，审计工作要始终立足经济监督定位，深入开展研究型审计，推动经济运行实现质的有效提升和量的合理增长。研究型审计已成为我国各级审计机关普遍的工作要求，正在全面、深入、扎实推进。
（二）研究型审计的含义
尽管研究型审计的概念早已提出，但一直未有明确的定义，理论界对此各抒己见：有调查研究论，认为研究型审计是指在审计工作实践中加强调查研究；有研究思维、方式、方法论，认为研究型审计就是用研究的方法开展审计工作，就是将研究的思维、视角和方法运用到审计全过程；有组织方式论，认为研究型审计是一种探索型的审计组织方式。
笔者认为，上述定义都比较好地解释了研究型审计的内涵，但未明确研究型审计的外延。研究型审计不是把审计业务作为科研课题来进行研究，因为它不能以得出可供实际工作参考的研究结论和政策建议为工作目标，它仍要进行审核取证，仍必须服务最终的审计判断，只是需要通过研究性程序的实施，获得被审计对象执行法律法规等审计标准的具体情况和情形，进行具体问题具体分析，以便做出更准确可靠的审计判断，得出更准确、可靠的审计结论、意见和建议；它也不是在审计活动中仅仅增加一些实际调查，而是以科学研究的态度，通过增加审查过程中的实际调查和审计判断过程中集体研讨等研究性审计程序，形成相应的工作底稿，以保证审计判断的准确性，提高审计建议的建设性，形成更加科学严谨的审计结果的审计工作模式。
（三）研究型审计的特点
2.增加了研究性的审计程序和工作底稿。研究型审计注重在审查核实基础上的实际调查，在审计判断中的集体研讨，把审计判断建立在审查核实、实际调研、集体研讨的基础上，把原则性的审计标准和具体的审计实际相结合，切实做到以原则为指导，以实际为根据，实事求是，具体问题具体分析地进行审计判断，确保正确判断、充分判断，提出符合实际的、创新性的审计建议。为此，需要增加研究性的审计程序和工作底稿，包括增加审前学习研究程序和情况表、独特审计评价标准研究构建和情况表、审计实施方案集体研讨和情况表、审计实施过程重大问题集体研讨及其记录表、审计工作底稿项目组复核研讨及其记录表、审计报告集体研讨及其记录表等，以及在原有审计程序中增加研究性工作，在相应工作底稿中增加研究性工作记录。
3.对审计工作方式进行了迭代改进。研究型审计是传统审计在新时代的迭代升级，是在原有的以批判性为主的工作方式基础上，强化科学研究意识，增加研究性的程序和工作底稿，提高审计判断质量，强化审计建议的建设性，以适应新形势下高质量开展审计工作，发挥审计作用的需要。
二、开展研究型审计的动因
进入新时代后强调进行研究型审计的原因是多方面的，可谓仁者见仁，智者见智，笔者认为主要动因有以下三点：
（一）国家审计职能作用发挥的必然要求
随着社会的发展，国家审计在党和国家监督体系中的地位不断提高，职能与作用不断扩大。其职能作用从新世纪之前的监督财政财务收支真实合法为主，到新世纪初开始的监督公共资金真实合法有效为主，再到党的十八大之后的监督公共资金、公共资产、公共资源、公共责任的真实合法有效，又到2021年《审计法》再次修订，将公共责任由党政领导干部和国企领导人员经济责任履行情况，拓展到金融机构的系统性经济安全责任履行情况。审计职能作用拓展形成的公共支出绩效审计、自然资源资产负债审计、金融机构系统性经济安全责任审计等新的审计业态，都只有一些原则性规定，而没有具体明确的判断标准，都需要审计人员依据有关原则规定、特定审计目的的要求，从被审计单位的实际出发，研究构建具体而适用的审计判断标准；审计过程中审计人员也必须在审查核实之外，充分进行实际调查和集体研讨，客观公正地做出审计判断。
（二）国家审计标准日益原则化的必然要求
（三）国家审计数字化不断发展的必然结果
数字时代是智能化不断发展的时代，一方面，智能机器人不断取代人的各种体力劳动，并在向取代人的机械性的劳动方向发展，未来的高端就业岗位将需要更多的具有研究与开发等创新能力的人。科学家会大众化，审计人员也必须成为科学家，具有研究创新能力，以应对越来越多尚未来得及制定法律法规等审计标准，或无法制定比较具体的法律法规等审计标准，但又需要审计鉴证判断的事项。另一方面，人们获取信息的能力极大提高，对外界变化做出反应和行动的能力极大提高，社会变得越来越不确定和难以预料，数字社会将成为高风险社会。通过审计实现有效风控的要求越来越高，因此，开展实际调查和集体研讨，进行研究型审计，准确评估和控制风险，也将成为数字时代审计工作的必然要求。另外，进行高效的研究型审计，也必须要借助数字化技术，数字化也使研究型审计成为可能。
三、开展研究型审计的总体策略
现有研究文献比较重视审计项目实施过程中如何进行研究型审计的阐述，其实，要做实研究型审计首先必须根据研究型审计的本质要求和内在动因，明确开展研究型审计的总体策略；在总体策略指导下，才能保障做实每项审计的研究性工作。根据研究型审计的本质要求和内在动因，开展研究型审计需要遵循以下总体策略：
（一）研究型审计要与批判型审计相结合
要为提高审计判断的准确性和可靠性而开展研究型审计。开展研究型审计旨在解决难以审计判断的问题，旨在提高审计判断质量，以便更高质量地实施审计。切不可把研究型审计与批判型审计割裂开来，分开来做。
（二）开展研究型审计必须注重实际调查和集体研讨
要在继续做好审核取证的基础上，增加实际调查和集体研讨等研究性审计程序，为高质量进行审计判断提供传统审计证据之外的具体情况、情节等依据，并编制研究性工作底稿，使原则性的法律法规等审计标准得到更充分恰当的遵循，使审计质量得到更大的提高、审计作用得到更充分的发挥。
（三）开展研究型审计必须大力开发和采用数字审计技术
因为研究型审计需要大幅度增加数据收集与分析的工作量，唯有审计数字化，方可使其全面落地见效和持续开展。
（四）开展研究型审计必须聚焦主责主业
聚焦主责主业才能使审计人员成为专家，具有较高水平的研究能力。博与专是对立统一的。高水平的研究人员往往需要知识广博，但业务专一。这样才能妥善处理审计与各方面的关系，使党和国家监督体系总体效能最大化。
（五）开展研究型审计必须有国之大者的系统思维和观念
现代审计中，法律法规等审计标准中各项原则的理解和应用，审计过程中面临的审计标准适用的具体问题具体分析，审计发现问题的定性和处理处罚建议提出，审计人员都有较大的自由裁量权，也使审计人员在审计中拥有了越来越多的研究机会。在这种情况下，就必须有国之大者的系统思维和观念，以国家利益为根本导向，从国家全局的要求进行系统思维和分析，才能正确进行研究，提高审计判断质量。否则，就可能借研究之名徇私判断、人情判断、胡乱判断，反而会降低审计质量。
四、开展研究型审计的具体方法
研究型审计是把调查研究贯穿于审计项目实施全过程的审计。审计实施各阶段的工作内容不同，进行调查研究的内容和方法也不同。
（一）审计准备阶段
审计准备阶段的主要工作包括组建审计组、进行审前学习、审前调查、审计实施方案编制和审批、审计通知书发出等工作。这其中需要注意加强研究的主要内容是：
2.审前调查的研究。审前调查主要是对审计实施方案编制主要依据进行的调查，包括被审计单位的目标使命、主要业务及其实施过程与要求，组织机构与职权配置，适用的法律法规标准、内部控制等规章制度制定和实施情况、工作环境与人员面貌、行业情况、财务隶属关系、政府监管情况，以及以前年度被审计与检查情况等，要有全面系统的调查，并认真进行记录，底稿要反复集体研讨调查情况，特别是研判其对审计目标、重点、方法影响的判断情况，以防止方案编制的经验主义或调查流于形式。
（二）审计实施阶段
审计实施阶段的主要工作是依据审计实施方案设定的目标和方法，对被审计单位各项业务进行审查和调研，获取充分适当的证据，做出有理有据的判断结论，编制工作底稿。这其中需要注意加强研究的主要内容是：
1.审计实施过程中要定期组织集体研讨。可以每天小研讨，每周大研讨，群策群力，集思广益，相互启发，头脑风暴，提高审计程序实施的适当性和充分性，提高审查与判断的正确性，同时确保审计工作进度符合计划要求。
2.审计证据充分适当性地深入研讨。要在深入调查的基础上，反复核实抽样的代表性和重要性，论证大数据分析方法的有效性，确保证据的充分性；要深入调查证据的产生环境，对反映情况不相符的证据进行彻底审查，在此基础上谨慎判断证据的真实性。
3.发现重大案情如何处置或遇到重大疑难如何判断的集体研讨。因为事关重大，处置必须合法、恰当，判断必须是绝对正确，所以应当集思广益，确保审计证据充分适当，案情表述全面准确，判断标准理解和运用正确，必要时可以请示上级领导。
4.遇有疑难问题的咨询和请示，审计过程中遇到超于审计组知识和能力的问题，应当及时请教专家或向上级领导请示，然后深入进行研讨。
5.编制底稿时的结论形成研究。底稿的审计结论形成进行集体研讨，包括形成审计结论的审计标准的理解和适用，审计证据和具体情节的充分适当性等的研究，以此作为一级复核的主要形式；底稿的二级和三级复核也应当实施个人负责与集体研讨相结合的机制，确保复核质量。
（三）审计报告阶段
审计报告阶段的主要工作是：汇总底稿中的审计结论，形成初步审计意见，编制审计报告初稿，征求被审计单位或个人意见，审计报告定稿和提交，领导审定审计报告和审计意见，必要时作出审计决定。这其中需要注意加强研究的主要内容是：
2.征求被审计单位意见内容的研究。一般说来需要写入审计报告的问题及其定性、处理处罚建议，都应当征求被审计单位或个人的意见。为了提高审计的权威性，应当认真研究审计组对征求意见内容的准确性和可靠性，表达语气的平和与准确性，防止适用标准不准确、证据不充分、情节不清楚，结论不明确，特别要防止歧义和争议问题出现。
3.对被审计单位回复意见的研究。如果被审计单位回复了有异议的意见，审计组应当进行认真研究，弄清异议的动机，必要时追加审查，进一步弄清有关问题，确定被审计单位或个人提出的异议是否合理，做出是否纠正或坚持的最终决定。同时，还应据此制定可能遭到被审计单位或人员投诉或要求听证的预案。这个过程中要注意征求律师等专家的意见。
4.审计报告最终内容的研究。要根据审查结果和征求被审计单位或个人意见及其处理结果，认真研讨，最终确定审计评价及其问题的定性、处理处罚建议；在此基础上，对审计发现的问题，要通过总结审查结果和实施的进一步调查研究，确定问题产生的主要原因，提出问题整改和体制机制完善建议研究报告，作为重要工作底稿，同时将研究得出的整改与完善建议，写入审计报告。
（四）审计结果审定与运用阶段
审计结果的审定包括审计机关质控部门对审计报告的审核，机关领导对审计报告的审定，以及必要时做出审计决定。审计结果的运用包括向被审计单位送达审计意见书和审计决定书，参加审计听证会，接受上级审计机关的指令进行复审，对被审计单位执行审计决定情况进行跟踪审计，向党和政府及有关部门提供审计结果等。这其中需要注意加强研究的主要内容是：
1.审计机关质控部门对审计报告复核的研究。质控部门一般由法制部门担任，要对审计报告进行全面仔细的复核，特别是审计发现问题的定性及其处理处罚建议，是否证据确凿、标准适当、判断或建议准确，如有疑问，应当与审计人员一起研究解决，包括进一步进行审查取证，对有关法律法规条文的理解和适用进行进一步研究确定。
2.机关领导审定审计报告的研究。机关领导审定审计报告，发现审计组做出的问题定性及其处理处罚建议有疑问的，应当由领导会同质控部门和审计部门负责人进行认真研究，然后再上会研究决定，确保处理处罚意见正确无误。
4.复审方案和结果的研究。如果上级审计机关要求复审，应研究制定好质量要求更高的复审方案，解决原始审计方案中存在的问题；认真执行复审方案，复审过程中的研究应当采用正常审计过程的研究要求，进行更认真的研究；对复审结果的报告，应当由审计人员、质控部门和主管领导集体研究确定。