从全国地方财政的角度来看房地产税的地位。我国现行的房地产税收主要有以下税种：房产税、契税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税等。尽管这些税种在资源配置、组织财政收入、调节经济发展等方面发挥了一定的作用，但其收入规模较小，据统计，2005年房地产税收在地方财政收入中的比重为历年最高，却仅为10.53%。而发达国家，如美国，其房地产税收一般要占到地方财政收入的85%-90%。相比之下，我国房地产税占地方财政收入的比重明显偏低，无法形成地方税的主要税源。
从各级地方财政的角度看房地产税的地位。目前，房地产税收在我国的各级财政收入中的比重均较小，虽然在省、市、县、乡镇四级财政中所占比例有所不同，但无论从哪一级来看，房地产税收都属于小税种。以河南省2003年的数据为例，在地方政府四级财政中，省、县、乡镇的房地产税收比重分别为4%、4.45%、2.16%均低于全省水平5.78%，而最高的市级也不过是10.37%，仍旧属于小税种。
结合历年数据发现，市级财政收入中房地产税收的比重有升高的趋势，而省级则呈下降的趋势，县、乡镇两级财化不大，呈现平稳态势。同时，观察其他省份的数据也可以看到类似的规律。总体说来，房地产税收在地方各级财政中所占比例均偏低，属于小税种。
（二）房地产税制存在的突出问题
首先，房地产税收在地方财政收入中所占比重过小，而从各国税收实践来看，凡是实行分税制财政体制的国家，房地产税收基本上是地方财政的主要税种；其次，税制结构设计不合理。房地产保有环节的税负过轻而流转环节税负过重。这种“轻保有”的局面一方面导致了土地利用的低效率，使得土地作为资产的要素作用无法得到发挥，土地闲置与浪费现象日益严重；另外，税费种类繁多，租、税、费体系混乱。以税代租、以费代税、以费挤税的现象十分普遍，大大限制了税收的宏观调控能力；最后，从税负的分担上来看，明显表现为内资偏重、外资偏轻，这违背了税制统一、税负平等的基本原则，更不利于内资企业的竞争。
我国物业税改革思路
（一）物业税改革的模式
目前，针对物业税的改革，学者们基本达成共识，就是将目前对经营性用房和用地征收的城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房地产税以及土地增值税进行合并，开征统一的物业税，物业税税收归地方财政所有。
目前开征物业税的国家，实行的税率一般有两种：比例税率和累进税率。实行比例税率计征方便，但不利于发挥贫富调节作用；而累进税率则正好相反。由于目前我国财产税征收范围很小，只有房产税，因此，笔者建议现阶段应该选择比例税率。确定物业税税率既要考虑区域间房地产价值水平上的差异，又要考虑纳税人的实际承受能力。国外物业税税率的确定主要是依据地方的支出规模、非财产税收入额以及可征税的财产的估价。笔者建议物业税税率为1%-2%，地方政府根据实际情况在一定范围内进行调整。
税基的计量。物业税的税基是物业税征收时的房地产价，房地产税值会随着不动产市场价值的升高而提高。但为了便于征管、降低征税成本，我们以房地产评估价值为计税依据，以评估价值的80%为税基，房地产课税价值每五年评估一次。
物业税的减免政策。建议物业税的减免范围仅包括以下五项：非营利性机构自用的房屋与土地，如学校、医院、图书馆等；合法的宗教团体的自用房屋与土地；由国家财政部门拨付事业经费的科研学术机构直接用于学术研究的房屋与土地；对自用住宅可减免一定金额的房屋税与土地税；经财政部批准免税的其他房屋与土地。
（二）物业税改革的效应分析
物业税改革能增强地方政府的财政收入。把物业税确定为地方主体税种，按照占地方财政收入10%的比例去推算，假定微观税负不变，则物业税的征收面要扩大1倍多。由于目前房地产保有阶段税收征收面仍比较窄，且是按原值征税，如拓宽税基、扩大计税标准，这一比例是可以做到的，因此，物业税开征后，基本上可以满足成为主体税种的要求。
政府采取物业税后，为保证长期、稳定的物业税收入，必然将基础建设投资进行长期规划，并注意保持对居民物业的保护，以便保证投资者或者业主在当地的长期居留,这样将对我国地方经济的可持续发展起推动作用。
开征物业税可以起到对土地集约利用和合理配置的作用。开征物业税可以抑制土地的炒卖，即使开发商土地闲置，也必须每年按评估的财产价值缴纳物业税，这样就加大了囤积土地的成本；可以推动产业结构调整，使城市土地向真正产生效用的使用者手中转移。根据房地产的市场价格征税，提升在城市中心区的生活或办公成本，将会正确引导消费者对城市物业的选择，实现物业的正常流动，从而推动城市空间布局和经济结构的不断调整。
开征物业税可以起到调节贫富差距的作用。物业税以房地产所有者或使用者为纳税人，以房地产保有阶段为主要课税环节，其税额与纳税人拥有或使用的房产、地产成正比，故能弥补个人所得税调控方面的局限性，能够发挥对人们收入分配不公的平抑效用，在一定程度上改变社会财富分配不均现象，降低财产的集中度，从而形成个人所得税调节即期个人收入分配、物业税调节个人财富积累水平，具有连续性、互补性的税收调节机制。
对我国房地产税制改革的政策建议
要进一步规范房地产的税收评估制度。出于便于征管、减少征税成本的目的，我们建议以房地产评估价值的80%为课税的税基，这就给房地产的价值评估质量提出了要求。实行物业税改革后，必然要对房地产的税收评估进行规范，适时推出更为细化、规范的合理的计税方法，从而尽可能避免由于房地产价值的低估而造成的税收流失。
健全与事权相匹配的物业税体制。把物业税清晰地界定为比较低端的政府，应该是比较合适的。地方政府一旦要将物业税培养成为其主体税种，不仅会提高征税积极性，还会积极扩大地方基础设施和公共设施规模、优化投资环境，辖区内不动产就进入升值轨道，地方政府收入就稳定增加，这就形成了税收收入的良性循环。
参考文献：
(西南财经大学，成都611130)
关键词：房地产税受益原则地方税系
[收稿日期]2015-01-20
[作者简介]陈隆近，经济学博士，财政税务学院副教授，主要研究方向为公共经济学、城市和区域经济学、公共政策。
一、现行房地产税的两大功能取向
1998年，国务院《关于进一步深化城镇住房制度改革加快住房建设的通知》宣布全面停止住房实物分配，逐步落实住房分配货币化。1999年，财政部、国家税务总局、建设部等部门先后单独或联合了《关于调整房产税和土地使用税具体征税范围解释规定的通知》《关于调整房地产市场若干税收政策的通知》《关于个人出售住房所得征收个人所得税有关问题的通知》等文件，涉及到了房产税、土地使用税、土地增值税、营业税、契税、个人所得税等房地产税种，总体体现了繁荣住宅市场和鼓励个人购房的基调。
2005年以来，面对持续上涨的房价，中央悉数动用了包括税收政策在内的调控手段加以干预。2005年，七部委联合的《关于做好稳定住房价格工作的意见》明确指出，“要充分运用税收等经济手段调节房地产市场，加大对投机性和投资性购房等房地产交易行为的调控力度。”比如，国家税务总局于2007年《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，就是试图以土地增值税“预征”改“清算”的方式挤压房地产泡沫。2011年，上海和重庆试点个人房产税。到了2013年，北京、广东等地甚至出台了“严格按个人转让住房所得的20%征收个人所得税”的严厉措施。
在这样一系列的政策干预中，房地产税实际上被赋予了两重功能。一是抑制房地产过度投资带来的经济泡沫和通货膨胀，属于经济调节功能。且不论房地产税是否实际抑制了房地产过热，在追求经济调节功能的同时不能忽视了政策“乱棒”下的超额负担问题。比如，在对住房转让征收20%个人所得税的政令下，出现了为二套房避税而假离婚等乱象①。仅北京市2013年前三季度的离婚登记数量就同比增长了40%⑦。这样的房地产税政策很难对房型、人群等精细区分，事实上是以效率和公平为代价来为经济猛踩刹车。
对房地产的税收调控还往往被赋予了收入分配功能，即让富人少买房，让穷人买得起房。在2011年1月财政部、国家税务总局、住房和城乡建设部有关负责人就房产税改革试点答记者问时就明确指出“房产税是调节收入和财富分配的重要手段之一，征收房产税有利于调节收入分配、缩小贫富差距③。”然而，即便所有的房地产税都由富人缴纳，穷人也不会自然买得起房。如果是追求收入分配功能，就应该取之于富人，而用之于穷人。至于房地产税哪里去了，是否用于了帮助穷人安居却并不下文。
无论曾经实现与否，房地产税的上述两重功能都将面临调整。随着房地产税成为地方税，却仍要地方接棒执行应主要归属中央的经济调节和收入分配功能，其成败并不难预见。有媒体报道，地方政府对此前可能的房产税扩容无一响应、普遍反对。这事实上已反映了房地产税目前的功能取向与其未来作为主要地方税种之间的内在矛盾。
作为最主要的物业税构成，房地产税在国外一般都由地方政府加以征管。依据多层级政府背景下的规范财政理论，涉及房地产税的地方收支行为应主要体现增进效率的资源配置功能。如果不正视并明确房地产税作为地方税的这一主要功能，不仅不能达成其应有的政策效果，也将因此而迟滞我国地方税系的全面建成。
地方税系中的房地产税应主要基于受益原则和资源配置功能是国外理论界和实务界的基本共识。房地产税的资源配置功能可以表现为引导房地产开发商和购买者的行为选择。比如，Englandeta1(2013)分析了美国的数据后发现，当房地产税提高时，均衡中的住房和车库面积也相应减小了。
更为重要的是，作为物业税之一的房地产税在居民的税收贡献和服务享有之间建立起了牢固的关联，因而集中体现了付税的受益原则(Hamilton，1975，1976)。如果某人对某地的某种公共服务需求很大，则可以前往当地定居，并为此支付相应的房地产税(Oates，1969)。房地产税因此更像是居民基于地方政府在公共服务上的表现所进行的自愿付费。事实上，对于治安、消防这样的公共服务，以房地产税融资比按次收取使用费更具有现实操作性。
理论上讲，只要一地政府比另一地政府更能提供质优价廉的公共服务，就自然有人希望迁入并心甘情愿地纳税。换句话说，只要地方政府稳定持续地提供质优价廉的公共服务，也就有持续稳定的收入进账而不必担心人不敷出。事实上，我们经常看到在学区房上掷以重金的家长无需知晓Tiebout(1956)模型却正如其描绘的那样，在受益于地方教育服务的同时，也将为辖区政府贡献了稳定持续的房地产税收入。
税收“取之于民，用之于民”已是耳熟能详的说法，但即使是在收入分配之外，两个“民”字也有“贫”、“富”之分。在受益原则下，房地产税将事实上集中表现为“取之于富人，用之于富人”。比如，只有收入宽裕的家庭才买得起昂贵的学区房，也才因此享受得到高水平的教育服务。此外，为了保证受益原则下成本和受益的对等，政府还可以或应当采用所谓“分区(Zoning)”措施，限制开发商在学区内修建面积过小或质量过低的住房，从而不让低收入购房者在高水平服务上“搭便车”(Fischel，1985，1992)。
房地产税在此遭遇的争议实际上是受益原则下任何一种地方税都难于避免的。对此，世界范围内的普遍做法不是因噎废食，而是一方面基于受益原则，充分发挥房地产税在地方税系中持续稳定的筹资功能，另一方面通过上级政府数额合理的一般性转移支付来巩固各地政府的基本财力，从而让低收入家庭也能享有合格的公立教育等服务。
三、受益原则下房地产税对于地方政府治理方式转变的意义
受益原则下的房地产税不仅是地方公共服务的融资工具，同时也提供了地方政府改善治理的激励机制。在Tiebout(1956)所描绘的理想图景中，居民按自己的偏好在各地之间选择税收贡献与服务享有最相匹配的辖区作为住地。这一“用脚投票”的机制促使希望增加房地产税收入的地方政府通过改善公共服务质量来提高房地产价值。Glaeser(1996)认为，如果住房需求缺乏价格弹性，房地产税对于地方政府的激励效应比一次性总付税还要显著。Fischel(2001)则指出，地方上的政策效果与地区或全国的重要区别在于支付房地产税的居民对地方事务具有更强的关切，会更直接地向地方官员施压，从而更好地监督了公共服务的提供效率。
在美国，绝大部分房地产税收入被用于地方基础教育。Hoxby(1999)对比研究了上级拨款和房地产税自筹这两种基础教育的融资方式。她发现，在控制了其他影响因素后，房地产价值的升降很大程度上反映了地方基础教育质量的高低。与上级拨款相比，房地产税自筹在成本有效性相似的同时，克服了在基础教育质量的直接评估中难于解决的信息不对称难题。
在挪威，地方政府可以选择是否开征房地产税。这为研究房地产税对地方治理的激励效应提供了难得的机会。在控制了潜在的选择性偏误后，BorgeandRatts(2008)发现，开征了房地产税的挪威地方政府在污水处理上的成本要低20%。类似地，FivaandRnning(2008)则注意到，房地产税对于基础教育服务质量的促进作用表现为学生们在挪威全国性考试中的成绩提升。
如果说“财政是国家治理的基础和重要支柱”，那么政府的收支就不能机械地理解为只是收钱、花钱的问题。深层次的财税改革不仅要在数额上寻求财政收入与公共服务的对等，更应该着眼于构建一套促进政府收支合理运转的激励机制。当前的房地产税改革固然有充实地方政府收入的现实考虑，但房地产税与地方公共服务提供之间的密切关联，以及地方居民支付房地产税时的“真实痛感”同地方政府改善治理之间的强烈激励让我们有理由赋予这一改革更大的期许。
四、结论
2015年下半年已开启，而无论是营业税改征增值税的最后收官，还是房地产税、环境保护税立法推进等，都意味着税制改革将在“深水区”行进。
税制改革小步快走
在国家不断激发创业创新潮的背景下，2015年以来，小微企业减税举措层层加码，2015年2月起，我国将企业所得税减半征收的年应缴纳所得额上调至20万元，一季度小微企业减税规模达240亿元。
目前减税还主要集中在消费领域，2015年6月起，中国降低部分服装、鞋靴、护肤品、纸尿裤等日用消费品的进口关税税率，平均降幅超过50%，同时，境外游客离境退税也正式落地京沪。
当然，有减也有增。2015年上半年，中国烟草消费税六年以来首次上调，将卷烟批发环节从价税税率由5%提高至11%，卷烟批发价格也统一提高6%，“税价联动”体现出中国重税控烟的思路。
同时，作为近些年税制改革重点之一的资源税改革，2015年上半年不断突破，将稀土、钨、钼纳入改革范围，促进这些资源的合理利用。
一些业内人士指出，2015年上半年出台的税制改革举措，既与国家一系列稳增长举措相互配合，也体现出中国税制调整一以贯之的明确思路，那就是为低收入、大众消费减税，向高能耗、高收入要税源。
财政部财科所副所长白景明说，2015年上半年税制改革可以说是小步快走、定向发力，调整的税种较多、涉及面广，呈现长期效应与短期效应相融合的特点，一方面为建立长期有效的税制奠定了基础，另一方面着眼于应对经济下行压力的形势。
落实税收法定进程加快
“落实税收法定原则”是党的十八届三中全会决定提出的一项重要改革任务。2015年上半年，中国落实法定进程加快，也为今后税制改革的加快推进创造了条件。
2015年以来，继全国两会通过的《立法法》明确税收法定原则后，《贯彻落实税收法定原则的实施意见》对贯彻落实税收法定给出了“路线图”。
同时，酝酿多年的《环境保护税法》也于2015年6月公开征求意见，其中明确规定对超标、超总量排放污染物的，加倍征收环保税；对依照环境保护税法规定征收环保税的，则不再征收排污费。此外，《税收征收管理法修订草案》征求意见也已经完成了相应程序。
白景明说，2015年上半年税收法定的进程明显加快，尤其是奠定了法律基础，税制改革与税收法定两者之间是互动关系，税收法定为税制改革创造条件，税制改革为税收法定奠定基础，例如，营改增完成了整个改革才能实现立法。
一些专家也称，环境保护税的立法具有标志意义，拉开了落实税收法定原则下我国单一税种立法的大幕，这将为今后其他新税种的立法提供借鉴。
下半年税制改革将在“深水区”行进
根据财政部部长楼继伟之前介绍，在税制改革方面，2015年还将力争全面完成营改增，研究提出消费税改革方案和消费税暂行条例修订草案，加快推进资源税改革。同时，积极推进环境保护税立法，研究提出个人所得税改革方案，配合做好房地产税立法等。
一些业内人士也称，2015年下半年这些已经列入计划的税制改革都可谓牵一发而动全身，是整个税制改革框架中的“硬骨头”。
从营改增看，房地产、金融、生活服务业三大行业的方案有望一揽子出台。“在这三个行业营改增，放在世界上都是个难题，也是中国整个营改增的难点与关键。”社科院财经战略研究院税收研究室主任张斌说，而营改增一旦实现全覆盖，在总体上将进一步减轻企业的负担。
关键词：房产税法律改革
一、前言
早在2010年5月27日，国务院就在批转发展改革委《关于2010年深化经济体制改革重点工作的意见》中明确指出将深化财税体制改革，逐步推进房产税改革；随后于2011年1月28日，批准上海和重庆两地经各自进行对个人住房征收房产税改革试点。至此，对城市居民自住房征收房产税由猜想成为现实。
二、房产税的法律性质分析
房产税，是指在房地产保有阶段，以房屋、土地等不动产为征税对象，向房地产的所有人或占有人征收的一种税。房产税在特征上不仅具有一般税收的共同特征，同时也具有自身的特质。具体而言，其特征主要包括四个方面：
1）房产税是财产税
“财产税是以财产为征税对象，并由对财产进行占有、使用或收益的主体缴纳。”[1]由此可见，以不动产为征收对象的房产税显然属于财产税的一种，更是财产税的重中之重。
2）房产税是地方税
房产具有不可移动性，在不同地区房地产价格千差万别，价值也各不相同。所以房产税应结合地域特点作出调整，不能统一划价。因而，房产税具有地方税的典型特征。
3）房产税是直接税
直接税的纳税义务人即是税收的实际负担人。由于房产税的征收对象是不动产，其本身并不与其他行为发生经济关系，这就意味着房产税自身不会出现税负的转嫁，因而，房产税是直接税。
4）房产税是不动产保有阶段的税
不动产缴税环节有“取得、交易和保有”三个阶段，房产税是在房地产保有阶段，针对社会存量不动产征收的一种税，因而，房产税本身属于不动产保有阶段的税。
三、当前房产税征收现状分析与重庆、上海税改评析
从社会实效来看，目前我国的房产税并不能体现房产税本身所具有的这些调控职能。致使其本身的功能弱化主要有三个方面的原因：
第一，征税范围过窄。现行房产税征税范围限定在“经营性用房”，而居民个人所有的非营业用房产并未纳入房产税的征税范围，不利于对房地产市场的调控。
第二，计税依据不能反映房地产的真实价值。目前我国房产税的计税依据有两种，分别为从价计征和从租计征。这种计税依据存在以下两个方面的问题，即以房产原值作为计税依据无法反映房地产的市场价值，抑制房地产租赁市场的发展。
第三，税率设计缺乏灵活性。我国现行房产税的税率采取“一刀切”式的方法，并没有根据不同收入的人群设置不同的税率，没有体现出“差别化”的税率。这就意味着，无论房地产的持有者持有多少价值的房产，其在纳税数额的比例上是完全相等的，这也成为了房地产投机者对房地产进行投资，导致大量房产空置积压的原因之一。
针对上述现行房产税制度的弊端，重庆、上海两地进行了试点改革，但侧重点各不相同。
重庆市的房产税改革主要贯彻“低端有保障，中端有市场，高端有遏制”的原则，核心思想是对不同层次的房地产市场区别对待，主要突出对高端市场的遏制，主要特点是“范围窄、税率高”。对于重庆市而言，其房地产高端市场本身仍处于起步阶段，所涉及的范围相对较窄，对房产税的改革力度较弱，但其对未来房地产市场的调控有利，具有一定的“前瞻性”。上海的房产税改革原则“以居民为主，以市民消费为主，以普通商品房为主”在此原则的要求下，上海的房产税改革“范围广，税率低”。但因其免征面积过大[2]和对已有房产既往不咎两大原因，此次改革涉及面仍然不广。
综上，目前中国房产税的征收体制存在较多问题，而房产税的改革试点虽有创新但过于温和且涉及面均较为狭窄，所以对房产税征收方案进行改革是势在必行的。
四、中国房产税征收改革方案
为配合我国房地产市场朝着良性循环的方向发展，作为地方税税种的房产税在税制设计中应体现公平、中性、简便原则，以宽税基、低税率的思路作为房产税的指导思想，具体对改革方案如下：
第一，逐步扩大房产税的征税范围。由现行的仅对“经营性用房”进行征税向而居民个人所有的非营业用房产扩大范围，加强对房地产市场的调控，打击房地产炒作行为。
第二，统一计税依据。在完善房产价值评估的前提下，将现行按房产余值征税和按租金收入征税改为统一按房产评估价值征税，价格由权威中介机构按照市场规则对房产现值进行评估。但是此种计税依据需要慎重使用，并严格监管，以防出现权力寻租的现象。
第三，采用浮动的有区别的税负形式。根据不同的房地产使用性质，不同的房地产所有人，以及房地产所在的不同地域，适用不同的税率。具体操作可由中央针对不同房产性质不同设定浮动税率范围，具体税率则由省级政府确定。
注释：
[1]祝林林：江西省税务学校
[2]张守文.财税法学[M].北京：中国人民大学出版社，2007。转引自徐妍.财产税的若干基本问题探析[J].税务研究，2010,8:57
[3]本市居民家庭人均60平方米的免征面积。这就意味着，一个三口之家，其在180平方米的面积内，无需缴纳房产税
按照媒体公布的信息，中国将先在上海市的交通运输业和部分现代服务业等开展试点，同时，在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。需要注意的是，当下这种税率设计方案仅仅是一种测试性和针对性的临时措施，最终增值税改革的整体税率设计会根据各个不同行业的实际经营状况具体测算，在不同的税率对象上寻找最优税率，档数和具体数值很可能还会进一步细化调节。这样的制度设计有利于寻找不同行业的最优税率点，避免一刀切带来的负面效果。
增值税改革原理上就是用增值税来替代和置换原来对于建筑、安装、交通、运输和服务业实施的营业税，这一税制的调整减少了重复征税因素，客观上总体而言降低了企业负担。这个新的机制对市场产生充分作用之后，可以驱动业界领域的市场主体，获得更多空间优化企业内部资源配置来做专业化提升和升级换代。这样的整体效果配合了中国一直以来所追求的产业结构的合理调整和第三产业的充分发展。后者意味着服务业水平将有可能大大提高，并最终提升社会整体的消费意愿。提振消费又直接联系到我们今后通盘战略性的考虑，就是要扩大内需。
从各方利益博弈的角度看，部分地方政府对类似的改革也可能产生一定的抵触情绪。关键在于如何在改革路径的设计上平滑过渡，保持各个利益群体因为改革所受到的收益与损失影响始终在其可以接受的范围之内，并设定好相应的补偿或对冲调节措施。我们必须在改革试点的过程中不断总结经验，进一步推动和深化改革。