在正式谈土地增值税之前，我们先来看看目前已经颁布的税收实体法律。分别是：企业所得税法、个人所得税法、烟叶税法、车船税法、环境保护税法、船舶吨税法、资源税法、耕地占用税法、车辆购置税法。换言之，不在此列的税法仍是以行政法规的形式实施。2019年7月16日，《土地增值税法（征求意见稿）》正式发布。随着意见稿的落地，此前业界有关土地增值税或将被取缔的声音就此遏止。即便是有朝一日《土地增值税法（正式稿）》出台，我们也不能指望土地增值税税制改革能在朝夕之间完成。
有心人士注意到，财政部、税务总局在发布该意见稿的同时，附加了一份文件起草说明。在这份说明中，有这么一句话：《条例》施行20多年来，税制比较健全，运行平稳，上升为法律的条件和时机已经成熟。事实上，针对财政部、税务总局关于“税制比较健全”的说法，沥呕君是持保留意见的。围
（一）征税范围
土地增值税暂行条例第二条转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。
土地增值税法征求意见稿对于征收范围进行了扩充，集体土地使用权、地上的建筑物及其附着物出让或以集体土地使用权、地上的建筑物及其附着物作价投资入股，也被囊括在内。之所以有这么样的安排，源于《土地管理法》在2019年8月的一次修改。在这次修改中，对于集体土地入市作出了新规定。在该法的第63条中规定：集体经营性建设用地的出租，集体建设用地使用权的出让及其最高年限、转让、互换、出资、赠与、抵押等，参照同类用途的国有建设用地执行。增值税暂行：
土地增值税暂行条例实施细则：
第三条条例第二条所称的国有土地，是指按国家法律规定属于国家所有的土地。
第四条条例第二条所称的地上建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。
条例第二条所称的附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。
营业税时代下，营业税税目注释中的不动产，包括建筑物、构筑物和附着物；营改增后，财税[2016]36号文附件一税目注释中，不动产的范围变成了建筑物、构筑物等，去掉了附着物。沥呕君在这里大胆揣测：土地增值税在未来或将与增值税相衔接，附着物这一名词，也将不再出现在土地增值税法的正式文件里。
1997年，财政部、税务总局针对辽宁省地税局的一份批复性文件，很是令人费解。文件的大致意思是，要将青苗补偿费视为销售不动产计征营业税。两局给出的理由是，青苗属于附着物，既然是附着物，包含在不动产范围内，那按不动产征营业税没毛病。这在沥呕君看来，着实有些荒诞。营改增之后，将附着物从不动产中剔除掉，这是税制改革的一项进步举措。
土地增值税既对转让土地使用权课税，也对转让地上建筑物和其他附着物的产权征税。
所谓地上建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。如：厂房、仓库、商店、医院、住宅、地下室、围墙、烟囱、电梯、中央空调、管道等。
土地增值税暂行条例实施细则第二条对于条例第二条所称的转让作出了解释，具体是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为（赠与对象有特别限定）。
实务中比较有代表性的争议问题之一，即转让地上非房产的建筑物需不需要征收土地增值税。关于这个问题，国税总局针对厦门市地税局的批复文件（国税函[2010]347号）中提到，对转让码头泊位、机场跑道等基础设施性质的建筑物行为，应当征收土地增值税。由此可见，税务局针对地上非房产的建筑物、构筑物征收土地增值税是有理可据的，当然前提是，这些建筑物或构筑物需建设在国有土地上。
权属未转移或无法转移房屋权属的征不征收土地增值税呢？对此，国税发[2009]91号文规定，房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
总结一下，土地增值税的征税范围具体看三个标准：
标准一：土地增值税只对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附属物的行为课税（此条将随着土地增值税法的正式出台而发生改变）。
标准二：土地使用权、地上建筑物及其附着物是否发生产权转移（不以有无产权为依据）。
标准三：转让房地产是否取得收入（现金、实物或其他收入（无偿赠予非限定对象）。
土地增值税具体规定汇总表，具体分：征/不征/免征三种情形：
具体事项
是否属于征收范围
出售
征，包括三种情形：
I.转让国有土地使用权；
II.取得国有土地使用权后用于开发建造再出售
III.存量房地产买卖
继承、赠与、划转
继承不征
赠与公益事业或组织、直系亲属、或直接承担赡养义务人的，不征
除上述对象范围外的赠与，征划转要否征收土增税，目前并无明规。沥呕君的个人看法是，理应不征。因为土地增值税强调的是有偿转让，除特定情形外，无偿转让一般不征土增税。
出租
不征，理由是不存在权属转移。
房地产抵押
抵押期内不征；抵押期满偿还债务本息不征；抵押期满，不能偿还债务，而以房地产抵债的，需要视同销售征收土增税。
房产交换
单位之间换房，征。
对个人之间互换自有居住房地产的，经当地税务机关核实，可以免征（不是不征）土地增值税。
以房地产投资、联营
（财税[2018]57号）
投资或被投资只要其中一方为房地产开发企业的，征；否则免征
合作建房
建成后自用的，暂免；
建成后转让（包括合作建房双方之间的转让）的，征
企业分立/合并
暂不征（任一方为房地产企业除外）
案例分析一
某房地产开发企业于2012年取得房地产开发业务资质，资质有效期截至2013年1月12日。到期后，该企业未及时去办理证书年检手续，导致资质证书失效。该企业通过分立方式，将部分开发产品转移至其新分立的另一公司。问：该房企的此行为是否需要征收土地增值税。
沥呕君解析：
此问题在实务中存在较大争议。争议的焦点在于，房地产开发资质证书失效以后，该房企是否还属于房地产开发企业。如果算，那么公司分立就要视同销售征收土地增值税，没有问题；如果不算，那么公司分立就可以享受免征土地增值税的优惠政策。到底算不算呢，我们先弄明白房地产企业的定义。
根据《中华人民共和国城市管理法》第30条的规定，房地产开发企业是以营利为目的，从事房地产开发和经营的企业。设立房地产开发企业，应当具备下列条件：
（一）有自己的名称和组织机构；
（二）有固定的经营场所；
（三）有符合国务院规定的注册资本；
（四）有足够的专业技术人员；
（五）法律、行政法规规定的其他条件。
设立有限责任公司、股份有限公司，从事房地产开发经营的，还应当执行公司法的有关规定。
根据《城市房地产开发经营管理条例》第五条的规定，设立房地产开发企业，除应当符合有关法律、行政法规规定的企业设立条件外，还应当具备下列条件：
（一）有100万元以上的注册资本；
（二）有4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员，2名以上持有资格证书的专职会计人员。
省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地方的实际情况，对设立房地产开发企业的注册资本和专业技术人员的条件作出高于前款的规定。
根据《城市房地产开发经营管理条例》第二条的规定，本条例所称房地产开发经营，是指房地产开发企业在城市规划区内国有土地上进行基础设施建设、房屋建设，并转让房地产开发项目或者销售、出租商品房的行为。
根据《城市房地产开发经营管理条例》第九条的规定，房地产开发主管部门应当根据房地产开发企业的资产、专业技术人员和开发经营业绩等，对备案的房地产开发企业核定资质等级。房地产开发企业应当按照核定的资质等级，承担相应的房地产开发项目。具体办法由国务院建设行政主管部门制定。
第二条本规定所称房地产开发企业是指依法设立、具有企业法人资格的经济实体。
第三条房地产开发企业应当按照本规定申请核定企业资质等级。
未取得房地产开发资质等级证书（以下简称资质证书）的企业，不得从事房地产开发经营业务。
根据《城市商品房预售管理办法》第七条的规定，开发企业申请预售许可，应当提交下列证件（复印件）及资料：
（一）商品房预售许可申请表；
（二）开发企业的《营业执照》和资质证书；
（三）土地使用权证、建设工程规划许可证、施工许可证；
（四）投入开发建设的资金占工程建设总投资的比例符合规定条件的证明；
（五）工程施工合同及关于施工进度的说明；
（六）商品房预售方案。预售方案应当说明预售商品房的位置、面积、竣工交付日期等内容，并应当附预售商品房分层平面图。
以转让股权形式变相转让不动产的行为，到底要否征收土地增值税，实务中的争议同样很大。很多人谈到这个问题，就自然而然想到了国税函[2000]687号文。标的公司的股东转让股权，要视作标的公司转让不动产，这个说法听起来就很奇葩。我们先来看看公司法是怎么规定的。
《公司法》第三条规定，公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权，公司以其全部财产对公司的债务承担责任。
由上述法律条文我们可以看出，国税函[2000]687号文所涉及的不动产，其权属人是深圳能源(钦州)实业有限公司，而非其股东深圳市能源集团有限公司所有。由这里也可以看出，国税函[2000]687号文有悖于《公司法》，而后者属于上位法。根据下位法不得对抗上位法的基本原则，国税函[2000]687号文在实务中站不住脚的。事实上，国税函[2000]687号文在很多地方并没有实际得到执行，比如青海。《房地产开发项目土地增值税清算有关业务问题问答》（青地税函[2009]47号）规定：股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税。上海、湖北、安徽、吉林等地均未对此类情形征收土增税。
国税函[2000]687号文作为个案批复，国税总局直到2012年才发布了《税收个案批复工作规程（试行）》。其中的第二条提到，本规程所称税收个案规程，是指税务机关针对特定税务行政相对人的特定事项如何适用税收法律、法规、规章或规范性文件所做的批复。因此，国税函[2000]687号文只是国税总局针对广西地税局提问所作出的个案批复，实践中并不具备普遍执行效力。
国税总局于2010年10月1日颁布了《税收规范性文件制定管理办法》。有心人士注意到，从2010年10月1日之后，国税总局所出台的各类税务规范性文件均是以公告形式发布的。
土地使用权转让，但未办理权属变更，征不征收土地增值税？
司法解释方面，《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权纠纷案件适用法律问题的解释》（法释[2005]5号）
第十四条本解释所称的合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、共担风险合作开发房地产位基本内容的协议。
第十五条合作开发房地产合同的当事人一方具备房地产开发经营资质的，应当认定合同有效。当事人双方均不具备房地产开发经营资质的，应当认定合同无效。但起诉前当事人一方已经取得房地产开发经营资质或者已依法合作成立具有房地产开发经营资质的房地产开发企业的，应当认定合同有效。
第二十四条合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。
第二十五条合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当认定为房屋买卖合同。
第二十六条合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额货币的，应当认定为借款合同。
第二十七条合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只以租赁或者其他形式使用房屋的，应当认定为房屋租赁合同。
实务中，合作建房免征土地增值税需要同时符合三个条件：
必须以合作双方名义办理合作建房审批手续；
土地使用权须变更登记为合作双方名下；
当事一方应具有房地产开发资质。
因三个条件设置得过于苛刻，因而在实务中，纳税人也很难同时满足，导致需要征收土地增值税。
资产划转，免征契税，理论上也应该免征土地增值税，因为划转的一方并未实际取得经济利益。
（二）计税依据
转让房地产增值额的确定
增值额是转让房地产的收入减除税法规定扣除项目后的余额。
收入：包括货币收入、实物收入和其他收入。
扣除项目，从征收对象或税基来划分大致可分为三类：
①土地使用权人将未建建筑物或其他附着物的土地使用权出售给买受人时，允许从收入额中扣除的项目及金额；
②纳税人取得土地使用权后，建造商品房，并将建造的商品房连同使用范围内的土地使用权出售给买受人，允许扣除的项目及金额；
③纳税人出售上述两种情况之外的其他房地产，如出售旧房及建筑物，允许扣除的项目及金额
扣除项目，按具体内容不同，又可划分为如下六类：
①取得土地使用权所支付的金额（土地成本）；
②房地产开发成本（包括开发土地的成本）；
③房地产开发费用（包括开发土地的费用）；
⑤财政部确定的其他扣除项目（如房地产开发企业适用的加计扣除等）；
⑥旧房及建筑物的评估价格。
实务中，若是单纯转让土地的，扣除项目包含哪几项？
如是生地，扣除①和④；
如是熟地，扣除①、②、③、④、⑤
销售开发产品的，同熟地处理。
销售旧房及建筑物的，扣除项目具体要分情况对待，是评估价格还是凭发票。
法律依据：
《国家税务总局关于印发<土地增值税宣传纲要>的通知》（国税函发[1995]110号）规定：
在具体计算增值额时，要区分以下几种情况进行处理：
(一)对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款，交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。这样规定，其目的主要是抑制“炒”买“炒”卖地皮的行为。
(二)对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金。这样规定，是鼓励投资者将更多的资金投向房地产开发。
细心的读者想必注意到，在第（二）条中所规定的允许加计20%扣除的内容，仅提到了开发成本，并未提到土地成本。沥呕君在这里揣测，这要么是笔误，要么是文件者不够严谨所致。《新编地方税业务指南》指出，对于取得土地使用权后，仅进行土地开发（如进行“三通一平”等），不进行房屋的建造，即将土地使用权再转让出去的，在计算其增值额时，只允许扣除：一、取得土地使用权时支付的金额；二、按国家规定缴纳的有关费用；三、开发土地的成本、费用；四、与转让土地使用权有关的税金；五、取得土地使用权时支付的地价款和开发土地的成本之和加计20%的扣除。
由此可见，国税函发[1995]110号关于加计扣除的基数，是不准确的，应将土地成本包括进来。
如何判断土地增值税法中的旧房？
财税字[1995]48号文
七、关于新建房与旧房的界定问题
实务中，房地产开发企业若将开发产品转为固定资产或投资性房地产实际使用，如何判断？存在这样一种情形：虽转为了固定资产或投资性房产，但企业并未自用或出租的，算旧房还是新房？沥呕君的观点是，这种类型的房子还是应该属于新房。理由是，未实际使用的房产，它就仍然属于新建房。会计上如何处理，并不影响其作为新建房的基本判断。有的省市对于新建房或旧房就作出了较为明确的规定，如：
鄂地税发[2008]207号：对房地产开发企业转让已自用（包括出租使用）年限在一年以上再出售的房地产项目，应按照转让旧房及建筑物的有关规定缴纳土地增值税。
可见，鄂地税发[2008]207号是在鄂地税发[1995]544号的基础上，作了一次升级与优化。不仅是使用而且是使用超过1年以上的，才被判定为旧房。实务中最常见的是，一些商业地产在招商运营不到1年便偃旗息鼓，也有的是在一年以上两年以下便大门大吉。这里要具体结合各地政府部门关于新旧房的判定标准，严格来说，只有省级税务机关才有权对旧房的判定标准作出具体规定。这里需要提醒纳税人的是，一旦不动产被判定为旧房，那么随之而来的，其对应的可扣除项目金额便大打折扣了。
（三）土地增值税税率
土地增值税，是现行税制中唯一一个采取超率累进制的税种。共分为四档税率，最低30%，最高60%。速算扣除数，从0到35%。从事房地产开发的朋友都知晓，土地增值税的税负在所有房地产行业税种中是最为沉重的一个税种。
（四）土地增值税应纳税额的计算
1、转让土地使用权和出售新建房及配套设施应纳税额的计算方法
（1）确定收入总额
（2）确定扣除项目金额——重点
（3）计算增值额=收入总额-扣除项目金额
（4）计算增值率=增值额/扣除项目金额
（5）按照增值率确定适用的税率和速算扣除系数
（6）计算应纳税额=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数
2、出售旧房应纳税额的计算方法
（1）计算评估价格。其公式为：
评估价格=重置成本价*成新度折扣率
（2）汇集扣除项目金额
（3）计算增值率=增值额/扣除项目金额
（4）依据增值率确定适用的税率和速算扣除系数
（5）计算应纳税额=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数
《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）
六、关于旧房转让时的扣除计算问题
营改增后，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条第一、三项规定的扣除项目的金额按照下列方法计算：
（一）提供的购房凭据为营改增前取得的营业税发票的，按照发票所载金额（不扣减营业税）并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
（二）提供的购房凭据为营改增后取得的增值税普通发票的，按照发票所载价税合计金额从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
（三）提供的购房发票为营改增后取得的增值税专用发票的，按照发票所载不含增值税金额加上不允许抵扣的增值税进项税额之和，并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
计算扣除项目时的“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月算作1年；超过1年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为1年（国税函[2010]220号）。
上述所称《条例》的第六条第（一）项是：取得土地使用权所支付的金额；第（三）项是旧房及建筑物的评估价格。
（五）减免税优惠
1、建造普通住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。
2、因国家建设需要而被政府时征用、收回的房地产，免征土地增值税。由于上述原因，纳税人自行转让房地产的，亦予以免税。
3、从2008年11月1日起，对居民个人转让旧房一律免征土地增值税。
《土地增值税法（征求意见稿）》对上述第1条中的“普通住宅”作了调整，修改为“保障型住房”。保障型住房主要包括：经济适用房、廉租房、公租房、限价商品房等。保障型住房在实际销售过程中，政府不仅予以限价，还同时限利润、限销售对象，这也符合政府大力提倡和鼓励保障型住房建设的政策导向。房地产企业若要从事保障型住房开发建设的，需要准确把握与研判中国税法的未来改革趋势，不能局限于现行税法的条条框框，因为等到现存的保障型住房项目未来清算时，那时《土地增值税法（正式稿）》应该已经出台了。企业应该提前做好功课，避免招致不必要的税收损失。
《土地增值税暂行条例》第八条
有下列情形之一的，免征土地增值税：
（一）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；
（二）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。
《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第三款
条例第八条第（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。
第十一条第四款
因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。
财税[2006]21号文第四条
《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四款所称的“因城市实施规划而搬迁”，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。
（六）土地增值税纳税申报表
（七）土地增值税预征、核定征收
关于土地增值税的预征，具体看《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定：
纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。
预征率是由各地省级税务机关确定的，存在细微的差别。何时办理清算，国税总局[2006]187号文作了详细规定。
国家税务总局公告2016年第70号
一、关于营改增后土地增值税应税收入确认问题
营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可按照以下方法计算土地增值税预征计征依据：
土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款（注：增值税核算）
预征的计征依据：预收款/（1+适用税率或征收率）
需要注意的是，增值税销项税额≠会计上的销项税额！怎么个不一样法？
例：某房地产开发企业于2018年3月1日进行房地产新项目交房，确认价税合计为111万元，同时确认扣除土地价款22.2万元。会计处理如下：
营业收入=111/（1+11%）=100（万元）
增值税额=100*11%=11（万元）
借：预收账款111万元
贷：主营业务收入——XX项目100万元
应交税金——应交增值税（销项税额）11万元
注：上述在计算增值税销项税额的过程中，并未扣除土地价款对应的销项税额抵减数。
对应的土地价款按照税法规定可以抵减销售额。
其中，抵减的不含税销售额=22.2/(1+11%)=20（万元）
那么，允许抵减的增值税额=20*11%=2.2（万元）
借：应交税额——应交增值税（销项税额抵减）2.2万元
贷：开发成本——XX项目2.2万元
同时，结转成本。
借：主营业务成本——XX项目
贷：开发产品——XX项目
而增值税审报表中的销项税额，是抵减了土地价款的。具体看《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第15号）附件1《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）及其附列资料》：
第13项（含税销售额），等于价税合计减除土地价款（含拆迁补偿费），进而得到销项税额。增值税纳税申报表中的销项税额，显然是考虑了扣除项目金额；而会计上的销项税额，则未考虑扣除项目。至于可抵减的增值税销项税额，则是单独列示的。税务中，我们如何去理解土地增值税的应税收入不含增值税销项税额呢？现在观点不一。沥呕君认为，国税总局应该尽快出台文件加以明确，因为单从字面意思来看，国税总局公告2016年第70公告第一条所称的“增值税销项税额”，指的是增值税纳税申报表中的销项税额。
（接上期）
二、土地增值税清算流程
沥呕君粗略统计了一下，国家层面有关土地增值税清算流程的管理文件大概有如下这些：
国税发[2006]187号
国税发[2007]132号
国税函[2008]318号
国税发[2009]91号
国税函[2010]220号
国税发[2010]53号
税总发[2013]67号
财税[2006]21号
......
在众多法规之中，最最重要的，当属《税收征收管理法》、《土地增值税暂行条例》及实施细则，但是具体的清算规则，直到2006年才得以明确。
土地增值税征管程序
土地增值税清算流程
除了土地增值税和环境资源保护税这两个税种之外，其他税种在申报过程是无需经税务机关审核的。财税[2006]21号规定，纳税人销售旧房及建筑物的，既可以选择按照评估价格来作为扣除项目金额，也可以凭发票金额按年加计5%进行扣除。在纳税人既无法提供发票又不能提供评估价格时，税务机关可以采取核定征收。当某个地区的核定征收率较低时，采取核定征收比按照评估价格计算的应纳土地增值税额更低时，我们可以人为主动地选择采取核定征收方式。税法针对旧房及建筑物的土地增值税清算，并无明文规定纳税人必须提供评估价格，这一点可为我们的税务筹划提供一定空间。还有一个好处是，对于正常的土增税清算项目，税务机关审核周期较长；核定征收的审核周期相对则能大幅缩减。
1、清算对象
又称清算单位。比如某房地产开发项目，共分三期开发，其中一期是纯住宅；二期是住宅和商铺；三期则是综合楼，等等。分期分业态，进行清算单位的划分。
有关清算单位管理的具体政策依据有：
《土地增值税暂行条例实施细则》
国税发[2006]187号文和国税发[2009]91号文说的是以有关部门批准的项目作为清算对象，说法过于模糊，导致实践指导价值不高。
无论是采取何种清算单位确立方式，实务中我们不得不思考的一个问题是：普通住宅、非普通住宅和其他开发产品，是否必须分开清算。我们一起来看看土地增值税清算单位如何确立的历史沿革：
《土地增值税暂行条例实施细则》第八条土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算（国税函[2003]922号）。
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）有关规定：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。
开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分开计算增值额。
吐槽的有两点：①有关部门，具体是指什么部门，没说清楚；②只提到了普通和非普通住宅，其他开发产品呢，如何处理？依然没有定论。
《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发[2009]91号）第十七条清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。
各个地方关于国家有关部门审批备案的规定，则更是五花八门。
(1）广州穗地税发[2006]39号规定：《办法》中涉及的房地产开发项目，是以广州市发展和改革委员会批准的一个立项为一个项目。
(2）北京市大兴区地方税务局：《房地产企业土地增值税清算工作流程》查验清算项目是否与初始项目登记表一致：土地增值税清算以纳税人初始填报的《土地增值税项目登记表》中房地产开发项目为对象，项目登记是以国家有关管理部门审批下达的房地产开发项目为依据。
(3）大连大地税函[2009]188号：纳税人取得土地使用权后，分期分批开发的，其清算单位按纳税人成本核算的最基本核算项目或核算对象为单位计算。主管税务机关认为纳税人的核算项目或核算对象划分不合理的，可按主管税务机关确定的核算单位或核算对象进行清算。
(4）重庆渝地税发[2007]145号：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，分期开发的项目，以分期项目为单位清算，也可以按每个销售许可证规定的范围作为计税单位进行清算。
(5）湖北鄂地税发[2008]211号：以规划部门发放的《建设工程规划许可证》审批的房地产开发项目为单位进行清算。
为鼓励经济适用房的建设，凡按经济适用房项目立项的，如开发产品中有非经济适用房产品，可将经济适用房与非经济适用房产品合并核算增值额，计算缴纳土地增值税（此款已废止）。
规划部门发放的《建设工程规划许可证》，通常是以一栋楼为单位，发放一证；一个地下室，发放一证。如果某项目当期共开发了20栋楼，再外加1个地下室，那么就对应有21个《建设工程规划许可证》。这个是实务中很难具有可操作性，如果是成片受让土地使用权且同时开发的项目，并具有多个规划许可证的，那么可以合并核算。但是合并归合并，纳税人依然需要按照普通住宅、非普通住宅、其他开发产品三类来进行分开清算。实务中，规划部门通常针对地下室独立发放建设工程规划许可证，难道我们可以理解成：地下室可以单独作为清算对象？由此可见，按建设工程规划许可证来进行划分清算对象，虽相对争议较小，但依然并非一个百分百毫无瑕疵的分类标准。关于何为“同时开发”，实务中，有关部门认为，当纳税人在一年内有多个开发项目同时拿到施工许可证的，可以视作为同时开发。
前面提到的“其他类型开发产品”是否需要单独清算，在财税[1995]48号文其实有了明确规定：对纳税人既建造普通住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。在财税[2006]21号文中，同样有类似的规定：纳税人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，应分别核算土地增值额。很遗憾，这两份文件虽明确了其他类型房地产，但却又遗漏了非普通住宅。如将国税发[2006]187号和财税[2006]21号、财税[1995]48号这三份文件结合起来，那事情就很明晰了。其他商品房能够等同于非住宅吗？恐怕也未尽然。带着这样的疑问，我们再次翻阅了另一份文件：《国家税务总局关于修订土地增值额纳税申报表的通知》（税总函[2016]309号）。在这份文件中，统一了三分原则：普通住宅、非普通住宅、其他开发产品，必须分开单独清算。
2、清算条件
具体分为两种情形：
（1）应该清算的条件（任一满足）
①房地产开发项目全部竣工、完成销售；
②整体转让未竣工决算房地产开发项目（烂尾楼）；
③直接转让土地使用权（直接卖地，现实中几乎不存在）。
（2）可清算条件（任一满足）
①已竣工验收的房地产开发项目（大前提），已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余可售建筑面积已经出租或自用的；
②取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
③纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
④省税务机关规定的其他情况。
根据税收征管法的规定，企业注销税务登记之前必须结清税款、滞纳金（如有），并缴销发票。因此，可清算条件中的第③类情形，在沥呕君看来，理应划至应清算的范围内。
3、收入的确认
4、扣除项目金额的确认
三、土地增值税收入的归集与疑难解析
《土地增值税清算规程》规定，审核收入情况时，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售（预售）许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入。
对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不符的，以后者确认收入。
销售面积比对资料
注：实测面积＝产权证上所载明的房屋面积。
1、评估价格当纳税人存在下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：
1）隐瞒、虚报房地产成交价格；
2）提供扣除项目金额不实的；
3）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。
需要注意的是，这里提到的“评估价格”，有别于我们在计算“扣除项目金额”时所提到的那个“评估价格”。这里的“评估价格”，是按照收益法所得出的一个市场参考价。
2、关联交易价格问题
1）关联企业之间转让房地产时，只按照成本计价，未产生其他收益（主要为集团内部交易），是否需要缴纳土地增值税？
沥呕君点评：按照成本计价是否具有合理性，如果不合理，需要按照市场价确认收入。
2）转让土地使用权时，附有土地评估报告，但未按报告中的估价进行转让，转让定价不公允如何处理？
沥呕君点评：如果定价不公允，那么税务机关就有权按照市场价进行核定收入。但是需要注意的是，这里的“市场价”，并非我们通常所理解的那种市场价。打个比方。某房企给到被拆迁户的拆迁安置房销售单价按8000元/平，同在一小区内的其他普通购买者给到的价格却是10000元/平，那么这个时候，对于这些被拆迁户购买的物业，其销售收入应按8000元/平计，这个才是我们前面所称的“市场价”。
关于价格偏低，实务中缺少准确判定的依据，仅有一则司法解释可以参考：
最高人民法院关于适用《中华人民共和国合同法》若干问题的解释（二）（2009年2月9日最高人民法院审判委员会第1462次通过）（法释[2009]5号）
转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；对转让价格高于当地指导价或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价。
债务人以明显不合理的高价收购他人财产，人民法院可以根据债权人的申请参照合同法第七十四条的规定予以撤销。
拓展话题：房地产开发预征、清算土地增值税、企业所得税的计税依据如何确定及规定
营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。
为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可按照以下方法计算土地增值税预征计税依据：
土地增值税预征的计税依据=预收款-应预缴增值税税款
或者：土地增值税预征的计税依据=预收款/（1+适用税率/征收率）
最大的争议，体现在企业所得税。营改增后，《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》（A105010）的第三部分，即房地产开发企业特定业务计算的纳税调整额（22-26），具体应该怎么填写？其中，23-1销售未完工产品的收入，即国税发[2009]31号里所规定的“销售收入”。那么这个销售收入是直接填预收账款金额呢，还是应该考虑增值税的问题？大家都知道，预售环节，是没有实现价税分流的。换言之，价款和税款都保留在预收款这个科目。这里便产生了两大分歧：
1、第一个分歧在于，我们比照土地增值税预征的计税依据，计算确定未完工产品收入。
不管采纳何种计算口径，我们的理由是：虽然预售环节并未实现价税分流，但我们不能将增值税作为计算预计毛利的计税基础。
2、另一个分歧则是，营改增后，增值税差额征税对土地增值税的土地成本确认有没有影响。房地产企业收到预售款时，没有实现价税分流；直到交房时，才实现价税分流。沥呕君认为，这个差额征税并不会影响土地增值税的土地成本确认。因为土地增值税的成本确立，《土地增值税暂行条例》中已经写得很明确了，条例第六条规定，计算增值额的扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额。所支付的金额，啥意思？当然包括税金。所以，尽管会计处理上冲抵了土地成本，但是没有影响土地增值税扣除项目金额的计算结果。
收入与发票的关系，具体看国税函[2010]220号的规定：
已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确定收入；
未开具发票或未全额开具发票的，以销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入；
合同所载房面积与实测面积不一致的，应在计算土地增值税时予以调整。
《物权法》第七十四条
建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库应当首先满足业主的需要。建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库的归属，由当事人通过出售、附赠或者出租等方式约定。占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位，属于业主共有。
《中华人民共和国民法典》第二百七十五条
[车位、车库的归属]建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库的归属，由当事人通过出售、附赠或者出租等方式约定。占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位，属于业主共有。
从这里我们可以看出，有约定的，从约定；没有约定的，才归属于全体业主。并不是很多人所传的那种，只要是车库、车位，那就一定属于全体业主，这个是没有道理的。
关于“折扣”的思考
土地增值税对于“折扣”并无明文规定，沥呕君建议，应该和增值税、企业所得税相衔接。
税种
折扣销售
销售折扣
实物折扣
增值税·消费税
发票
增财务费用
无政策
企业所得税
冲收入
主商品计税
土地增值税
增值税是要求实际价格与折让需在同一张发票上载明，房地产行业并未严格执行这一点，执行比较好的行业，当属超市等类型企业。
企业所得税则是根据国税函[2008]875号文的明确规定，要求是以折后价确认收入。
土地增值税对于商品折扣方面的立法工作相对滞后，需要尽快与其他税种同步。
国税发[2007]132号文第二十三条对于视同销售收入的确认方法和顺序作了明确规定：
1、按本企业当月销售的同类房地产的平均价格核定；
2、按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确认；
3、参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确认。
转为自用的税务处理
产权未发生转移，不征土地增值税（法律依据：国税发[2006]187号）。
根据国税函[2008]828号文的规定，按内部资产处置，不征企业所得税。
不过房产税和城镇土地使用税，还是需要按章缴纳的。
代收费用
三大税种关于代收费用方面的规定并不一致。
增值税：财税[2016]36号文附件一对价外费用作了明确规定，除特定情形外，所有价外费用均需征收增值税。
土地增值税：国税发[2009]91号第二十八条规定，对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，审核其代收费用是否计入房价并向购买方一并收取;当代收费用计入房价时，审核有无将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的情形。《土地增值税清算鉴证业务准则》第二十五条规定，（一）代收费用计入房价向购买方一并收取的，应将代收费用作为转让房地产所取得的收入计税。实际支付的代收费用，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计扣除的基数。（二）代收费用在房价之外单独收取且未计入房地产价格的，不作为转让房地产的收入，在计算增值额时不允许扣除代收费用。
企业所得税：《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）第五条规定，企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。
【代建房】涉税分析
所谓代建房，指的是一方出土地和资金，委托另一方对房屋开发的全过程（或主要过程）进行管理。出资方享有产权，管理方收取管理费。
认定“代建”的四个条件（全部具备）：
（2）与委托方不发生土地使用权、产权的转移；
（3）与委托方事前签订委托代建合同；
（4）不以受托方名义办理工程结算。
实务中，沥呕君接触了不少较为奇葩的案例。说好的是代建，结果施工方将发票开给了受托单位。
开发商收取[诚意金]的涉税处理
房地产企业一般是在取得预售许可证的前后，开始向意向购买人收取诚意金，目的在于提前锁定客户。根据土地增值税暂行条例实施细则的规定，土地增值税纳税义务发生的前提是，签订销售合同。换言之，房地产商在与客户正式签订销售合同之前所收取的任何款项，都不产生土地增值税纳税义务。在这一点上，增值税处理同土增税，收取的诚意金并不产生纳税义务。根据国税函[2009]31号文第六条的规定，签订合同之后所收取的费用才确认为销售收入。总结为一句，开发商在签订正式销售合同之前收取的诚意金，是无需预征三大税种的。
无产权地下车库涉税解析
地下车库大致分为两类，一类是利用地下人防所形成的，另一类则是非人防地下车库。其中，非人防地下车库又可分为两类，一类是可以办理产权证，另一类则是无产权车库。因此，没有产权的车库总共有两种类型，一种是人防车库，另一种是非人防的普通型车库。能够办理产权证明的车库作为其他类型开发产品，其涉税处理并不复杂；难就难在，这两类没有产权的车库税收处理。各个省市对此的规定不一，首先我们来看看人防型地下车库。
至于非人防无产权车库，通常会有两种主流的处理方式。我们一起来看看各地税局是怎么规定的：
辽地税函[2012]92号
五、关于地下停车位等取得收入和清算扣除问题
转让有产权地下停车位取得的收入，计入土地增值税收入，地方税务机关允许其成本费用按照对应配比原则在土地增值税清算中扣除。
无产权地下停车位取得的收入，不计入土地增值税收入，其成本费用地方税务机关在土地增值税清算中不允许扣除。其他无产权的建筑物等比照执行。
青地税函[2009]47号
十二、房地产开发企业将车库或者停车位转让，其收入是否计入房地产转让收入？
利用地下基础设施形成的停车场所，房地产开发企业与购房人签订合同，将停车场所法律法规规定期限内的使用权转移给购房人的，向购房人取得的收入视同房地产转让收入，并入非普通住房转让收入；利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施计入扣除，房地产开发企业与购房人签订车库、车位一定期限租赁使用权合同，其取得的租赁收入，不计入房地产转让收入。
鄂地税发[2008]207号
第十七条对公共配套设施费扣除范围的确定。对清算项目中必须建造的，但不能转让的非营利性的社会公共事业设施所发生的支出，如居委会（或社区）和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯、公共厕所等公共设施，由于各项开发项目配套设施情况不同，必须先确定允许扣除的配套设施面积后再计算分摊。对公共设施的扣除，在进行土地增值税清算时，按以下原则处理：
……
鄂地税发[2014]63号
十、关于地下建筑土地增值税成本扣除问题
地下建筑土地成本分摊问题按《省地方税务局关于进一步规范土地增值税征管工作的若干意见》（鄂地税发〔2013〕44号）执行。除土地成本以外的其他成本和费用（以下简称建安成本），根据不同情况按以下方式进行税务处理：
（一）地下人防设施实际建安成本按公共配套设施处理，列入项目公摊成本进行扣除。
（二）除地下人防设施外的其他地下建筑物，纳入整体项目建设规划并取得产权销售许可（即购买人可办理土地使用证和房产证）的，此类地下建筑物按“非住宅类房地产开发产品”有关规定处理，即已销售部分应分摊的建安成本可据实列入扣除项目。
（三）纳入整体项目规划的其他类型的地下建筑物，包括房地产开发企业自用、出租，以及未取得产权销售许可与业主签订产权转让合同或签订有限年度的使用权合同的，因其产权未发生实际转移，故不属于土地增值税征税范围，其对应的土地成本及建安成本不允许列入土地增值税扣除项目。
四、土地增值税扣除项目的归集与疑难解析
1、土地与房产扣除不同；
2、新房与旧房扣除不同；
3、房开企业与非房开企业新房扣除不同；
4、生地与熟地扣除不同。
扣除项目示意图
房地产企业成本核算步骤
房地产企业的开发成本主要包含六项：
①土地征用及拆迁补偿费；
②前期工程费；
③基础设施费；
④建筑安装工程费；
⑤公共配套设施费；
⑥开发间接费。
需要强调一点的是，其中第①项是不含土地成本的。六字真诀：土、前、基、建、公、开。
成本扣除的税务处理
已销开发产品的计税成本的计算：
其中，可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积；已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本。可售面积以测绘报告为准。
（一）土地成本
首先，需要取得合法有效凭证。土地出让金要有政府财政收据，至于拆迁补偿费，则有其特殊的规定，并不一定是以发票作为依据，这个我们后面会讲到，先略过不谈。
再次，是用地面积；
最后，是分摊方法。
1、契税能否归集至土地成本中？
关于这个问题，国税函[2010]220号文作了明确规定，契税作为房地产企业取得土地使用权所支付的有关费用之一，是可以归集进土地成本的。
政策依据：
房地产企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。
2、土地闲置费能否归集至土地成本中？
国税函[2010]220号文同样作出了规定。土地闲置费允许在企业所得税前扣除，但不可在土地增值税前扣除。
3、土地违约金（滞纳金）能否归集至土地成本中？
并无禁止性规定。对于纳税人而言，法无禁止即可为。曾有某地税局在针对某房企的一次税务稽查中发现，该企业与国土部门所签署的土地出让合同中有这么一条：
受让人应当按照本合同约定，按时支付国有建设用地使用权出让价款。受让人不能按时支付国有建设用地使用权出让价款的，自滞纳之日起，每日按延迟支付款项的1%向出让人缴纳违约金，延期付款超过60日，经出让人催交后仍不能支付国有建设用地使用权出让价款的，出让人有权单方解除合同，并收回土地。
按道理，该笔滞纳金是可以计入土地成本的，但是可惜的是，这家房企居然将其计入了营业外支出。房地产企业通过招拍挂拿地，就相当于工业企业采购原材料。采购原材料时因为延迟付款从而产生的滞纳金，难道企业会计会将这笔支出计入营业外支出吗？当然不是，我们应该计为材料成本。违约金在当期是没法在企业所得税前扣除的，只有待产品销售完成以后才准予扣除；另外，因为未作为土地成本，所以这部分违约金是不能进入土地增值税前扣除的，更不得加计扣除。巨大的损失！
4、以土地投资到开发企业的，如何确认地价款
关于这个问题，国内目前存在两种主流观点。
一种是以湖北为代表的，主要看鄂地税发[2014]63号这个文件。湖北税局认为，投资、联营企业将暂免土地增值税的原投入土地（房地产）再转让的，应征收土地增值税，以转让价格确认收入，以原投入土地（房地产）的原始土地成本确认扣除项目。投资、联营双方之一为房地产开发企业的，企业以土地（房地产）进行投资或联营时，以投资、联营的协议价作为土地增值税计税收入，以原始土地成本确认扣除项目计征土地增值税。被投资方再转让该土地（房地产）时，以投资、联营的协议价作为成本确认扣除项目。
另一种则是以山东为代表的，在鲁地税函[2004]30号文中，山东税局认为，纳税人利用外单位投资入股的土地从事房地产开发的，由于其取得该宗土地使用权时并无支付任何金额，故在转让该宗土地开发建设的房地产计算土地增值税时不得按照投资入股企业取得土地使用权时支付的金额或投资入股时土地的评估价值作为土地的扣除项目金额予以扣除。
5、审批项目规划外所建设施发生支出如何扣除
《国家税务总局关于以项目换土地等方式承受土地使用权有关契税问题的批复》（国税函[2002]1094号）
江西省财政厅：
你厅《关于以土地换资金以土地换项目方式承受土地使用权是否应征收契税的请求》(赣财农税[2002]35号)收悉。现批复如下：
根据现行契税政策规定，土地使用权受让人通过完成土地使用权转让方约定的投资额度或投资特定项目，以此获取低价转让或无偿赠与的土地使用权，属于契税征收范围，其计税价格由征收机关参照纳税义务发生时当地的市场价格核定。
6、企业取得的土地出让金返还如何进行账务处理，企业所得税和土地增值税该如何处理？
首先，我们需要明确一点，土地出让金是禁止返还的，我想没有哪个地方政府敢这么干。其次，那有人说，我们的确是收到了政府返还款啊，这个又怎么解释？没错，它本质还是土地出让金返还款，但是政府一定是将其包装成了另外一个名头，比如专项财政资金等。那么，现在问题来了，我们拿到这笔钱以后（名字叫什么不重要，重要的是，大家心知肚明就好），在财务处理上，是冲减土地成本呢，还是进入损益呢？
（2）按土地增值税法规的规定，土地增值税按照转让房地产所取得的收入减除条例第六条所规定的扣除项目金额后的增值额和条例规定的税率计算征收。土地增值税暂行条例实施细则对扣除项目中“取得土地使用权所支付的金额”得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。
（3）政府奖励若符合财税[2011]70号文规定的三个条件，可以享受免征企业所得税：
一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：
（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
7、土地成本分摊方法
《土地增值税暂行条例实施细则》规定了有占地面积法、建筑面积法、其他方法。实务中，我们一般认为，在不同的建筑物之间采用占地面积法；在同一建筑物内的不同业态则按建筑面积法。简单来说，横向的用占地面积法，纵向的则用建筑面积法。
国税函[1999]112号对占地面积法分摊土地成本作出了较为明确的规定，可转让土地总面积=开发土地总面积-不能转让的公共设施面积。需要明确的是，只有可转让土地面积才分摊土地成本，而不能转让的公共设施面积，是不参与土地成本分摊的。
（二）开发成本的审核
1、土地征用及拆迁补偿费
实践中，税务机关对于拆迁补偿费的审核要求如下：
（1）同一宗土地有多个开发项目，是否予以分摊，分摊办法是否合理、合规，具体金额的计算是否正确。
（2）是否存在将房地产开发费用计入取得土地使用权支付金额以及土地征用及拆迁补偿费的情形。
2、前期工程费
这里需要注意的是，若纳税人取得的是已进行了土地开发的“熟地”，即已经过“三通一平”，则这部分支出已体现在土地成本中，那么这部分前期工程费在房地产开发成本中就不允许再扣除。
曾有人向沥呕君咨询过一个问题：若土地清算时无法完整地提供前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费等开发成本的凭证或资料，该如何进行土地增值税的清算。
对此，国税发[2006]187号文有明确的规定：
四、土地增值税的扣除项目
（二）房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。
3、建安工程费
有关建筑工程费的分摊，由于工程竣工结算是以单体工程为单位，因此一般情况下只需要按照不同的清算对象进行归集，不涉及分配。而对于涉及两个清算对象的综合楼，如1~4层为商铺，5层以上为住宅，需要准确划分各自的建筑工程成本，难以划分的部分，应当按照建筑面积法进行分配。
建筑安装工程费税务审核要求：
（1）发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符。
（2）房地产开发企业自购建筑材料时，自购建材费用是否重复计算扣除项目。注意：甲供材的发票问题。
（3）参照当地当期同类开发项目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本，验证建筑安装工程费支出是否存在异常。
鉴证准则对建安成本的审核要点（国税发[2007]132号）
1、出包方式重点审核完工决算成本与工程概预算成本是否存在明显异常。当二者差异较大时，应当追加下列审核程序，以获取充分、适当、真实的证据：
②实地查看项目工程情况，必要时，向建筑监理公司取证；
③审核纳税人是否存在利用关联方（尤其是各企业适用不同的征收方式、不同税率，不同时段享受税收优惠时）承包或分包工程，增加或减少建筑安装成本造价的情形。
2、自营方式重点审核施工所发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和管理费支出是否取得合法有效的凭证，是否按规定进行会计处理和税务处理。
甲供材凭发票可以归集至建筑安装工程费中，没有疑问；至于精装修房中的家电、家具是否可以归集至建筑安装工程费中去，则在实务中存有较多争议。有的地方就规定，如果精装修房中的家电家具，合并至房价中一并收取的话，那么就作为房价的一部分进行税务处理，不再单独征税。