党的十八届四中全会所作出的全面推进依法治国的重大部署，把我国依法治税推入了前所未有的“快车道”。税收执法是依法治税的重要组成部分，税收执法的质量直接影响着我国税收法规的贯彻实施和依法治税的进程。面对税收新情况，既要勇于打破传统惯性思维的束缚，以不同以往的理念认识、理解和把握税收，还要顺应大势、主动作为，深化改革，持之以恒地推进依法治税，更要充分认识税收法制化进程的系统性和复杂性，积极在税收执法实践中发现新问题，提出新对策。
一、当前我国税收执法中存在的主要问题
（一）执法依据不完备
党的十八届四中全会提出了“法律是治国之重器，良法是善治之前提”的崭新命题。税收执法必须依据法律，符合法律，不得与法律相抵触。现实税收征管中，仍然存在诸多执法依据不完备的情况，主要表现为：
1.我国无税收基本法。《宪法》关于税收的规定仅一条即“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。事实上，在税收执法实践中，纳税人不仅是我国公民，还包括居民企业、非居民企业和外国人。如果对居民企业、非居民企业征税显然就是违法。这种顶层立法就存在缺陷，必然给执法带来诸多负面影响。由于缺少作为连接宪法和各实体法、程序法的税收基本法，造成宪法与单行税法之间存在空挡，有关税收立法权限、立法程序等最基本和最重要的问题散见于各单行法律规定中。税种、纳税人、计税依据、税率、税收管理等方面没有基本制度、基本法律支撑和约束，行政权力有时会任性而行。如2015年成品油消费税的税率一年中调整过6次。这样频繁的调整税率，既影响了政府的公信力，也会损失税法的意愿，还加大执法的难度。《立法法》已经实施十几年，仍然是行政法规在主导税收立法，这与我国的法制建设相悖。
2.实体法立法级次低。18个税种中，全国人大及其常委会立法的只有《企业所得税法》、《个人所得税法》、《车船税法》3部，其余税种都以暂行条例的形式存在。实体法立法的缺失，带来了法律的刚性不足。当前，行政立法越位、错位现象严重从而导致税收立法行政化；税收立法不适应改革发展新常态从而导致税收立法严重滞后；税收立法空白与缺位从而导致税收执法风险不断加大的现象十分突出。随着改革开放的不断深入，公民的法律意识逐渐增强，对法律的期望越大，立法滞后的矛盾愈突出。尤其是实体法修订滞后与征管改革不同步，由此带来在征管中出现的新情况、新问题得不到很好解决，增加了执法的困难，加大了执法的风险。
3.税收征管法难于适应执法需要。集中表现在：一是税收征管法的修订滞后于税收实体法。近几年，个人所得税法多次修订，企业所得税法和车船税法相继出台并实施，增值税、营业税和消费税条例也进行了修订，税收征管法并没有跟上这些实体法的改革步伐。二是税收征管法的修订滞后于其他法律法规的变化。商事登记制度改革后实行“先照后证”、“一址多照”、“零元开公司”，税务登记需要与之适应。三是税收征管法难于适应当前征管工作的需要。如：当今经济领域跨区域经营和电子交易的税收征管问题，税收保全和强制执行等法律规定尚属空白的问题，税务机关获取第三方信息的权利和第三方提供信息的义务不明确不具体的问题。这些问题都需要在税收征管法中有所体现和解决。四是税收征管法不适应现代税收征管改革的需要。纳税评估、税源专业化管理、信息管税等新的税收征管模式不断创新，这些改革迫切需要法律依据的支撑。五是经济、税收新常态倒逼立法。
4.部门规章不够规范
（2）政策漏洞造成税收流失引发执法风险。如农副产品加工企业，政策允许企业自己开发票自行抵扣。一些纳税人利用这一政策漏洞和税务机关对企业物流、资金流等难于管控的软肋，以虚假的方式开具发票，多提进项税进行抵扣，导致交“良心税”的现象。涉及四川、云南、贵州三省的“南疆税案”，涉及金额31.1亿元，涉及税额5.27亿元。纳税人抓住增值税专用发票销货清单不认证，防伪税控系统不比对的漏洞，采取“甲货乙票”、“真票假开”的方式偷换清单，从中作假，取得增值税专用发票予以抵扣。从上述案例可看出，税收政策规定存在漏洞，一方面让纳税人有机可乘，从中偷逃税款，造成国家重大损失。另一方面还使税务机关有法难依，执法难严，加大了执法风险。
（3）政策之间衔接不够带来了执法无所适从。税收政策制定的行政化和部门化，导致政策设计的前瞻性、科学性欠缺，政策之间缺乏统筹性不足，给执法带来影响。如现行《国家税务总局关于进一步规范税务机关进户执法工作的通知》与《税收管理员制度（试行）》就存在政策之间衔接不够的问题。《国家税务总局关于进一步规范税务机关进户执法工作的通知》规定“对同一纳税人实施实地核查、反避税调查、日常检查时，同一事项原则上不得重复进户。”《税收管理员制度（试行）》把真实性调查列为管理员职责之一，既然作为职责，则既是职权又是义务。如福利性企业的税收优惠管理，主要依据使用残疾人的数量确定。如果日常检查不得重复进户，那么，其真实性就难于保证。
（4）政策设计复杂带来了执法、守法困难。如：全国营业税改征增值税试点以来，在增值税17%和13%两档税率的基础上，又新增设11%和6%两档低税率，加上小规模纳税人适用的增值税征收率3%，以及一般纳税人销售某些自产货物或提供特定应税服务，以及可选择按照简易办法，依照6%或3％的征收率计算缴纳增值税，寄售商店代销寄售物品等暂按简易办法依照4%征收率计算缴纳增值税，另外加上法定的零税率，致使我国增值税的税率种类达到8种之多。过多的税率使税制复杂化，不便于征纳双方理解和执行，增加纳税申报工作量，减弱改革效果。
（二）税收执法困难多
目前，我国税收执法受地方利益、部门利益、个人利益的影响较大，以言代法、以权抗法、以势压法、干扰执法、自立章法等问题突出。主要表现在：
2.地方利益制约，税收执法左右为难。新的经济形势下，一些地方政府从本地区的利益出发，往往超越法律的权限，对税收执法进行干扰。如：在国税、地税征管范围的划分上，强行要求国税让步，国税收入变成了地税收入。为促进地方企业发展，人为设置障碍，干扰和阻碍执法，致使税收管理举步维艰。如，规定某些企业为政府重点保护企业，在税务机关开展检查和实施稽查时要取得保护单位的批准，导致进户执法难。在招商引资时政府单方面向企业承诺给予无限的税收优惠，造成执法中是执行国家税收政策还是执行"表态政策"时无所适从；有的在宣传税收政策时断章取义，只讲权利的规定，不讲义务的规定，这种误导增加了征纳双方的隔阂等等。
3.部门配合不力，税收执法难上加难。按照税法规定，财政、公安、工商、银行、审计等一些部门有义务配合税务机关搞好税收工作。但在实际执法过程中，这些部门不配合、不支持的现象时有发生。如县级税务机关确认的退税，退多少、什么时候退，财政要根据收支情况确定。又如，核查纳税人账户时银行不提供，冻结纳税人存款时，银行抢先划转纳税人所欠贷款，甚至通风报信，帮助纳税人转移存款等。当税务机关遭纳税人围攻时，公安部门总是以事态太小为由，不予帮助解决问题。在移交税务案件时，公安的经侦部门总是以种种借口拒绝接受，或者接受了总是拖着不查不办。云南省国税各级税务机关2014年共移交案件44件，实际接收36件，退回8件。接收案件中已经结案24件，未结案12件。执法中为涉税事项打招呼，讲人情的现象时有发生。这些做法，减弱了税法在纳税人心目中的权威性和严肃性，致使一些税收政策难以执行到位。
（三）执法不严的现象仍然存在
此外，在税收执法中伙同不法分子偷税、逃税和吃、拿、卡、要、报等问题依然存在，这些都严重地妨碍了依法治税。
（四）税务司法难以为执法提供强有力的后盾
税务犯罪案件由地方法院审理，现有办案人员因受税法和税收专业人才的限制，给涉税案件的及时审理和准确裁定带来一定困难，造成立案难、结案难，在一定程度上影响了税务司法保障体系保障税收执法的基本功能。另一方面在税收犯罪案件处理中，税务执法部门在调查、侦查、取证等方面存在软肋，客观上造成以罚代刑的问题普遍存在，致使打击力度不够，造成税务违法犯罪活动猖獗。
（五）涉税信息共享难
（六）纳税意识淡薄影响税收执法
税收执法要求公民都能遵从税法，维护税法；执法者更期望所有纳税人都能依法履行纳税义务。然而，现实中这种愿望却存在较大的差距。从国家税务总局办公厅2014年2月24日在国家税务总局网站发布的《挖潜堵漏淘出税收“真金白银”》一文中不难得出这一结论。“2013年，在规范税收秩序（不包括税务稽查等）中检查纳税人17.7万户查补收入1234亿元”；“2013年，税务部门通过利用第三方涉税信息加强征管增加税收1048亿元”；“2013年，管好车辆购置税计税价格带来车购税增收201亿元”；“2013年，持续强化征管土地增值税，全国入库土地增值税3294亿元，比上年增长21.1%”。从云南省国税局税务稽查的情况看，2013年共稽查2856户，查有违章行为的2712户，占94.95%，查补税款、滞纳金、罚款14.7亿元。2014年共稽查2034户，查有违章行为的1962户，占96.46%，查补税款、滞纳金、罚款16.3亿元。上述数据从一个侧面说明，我国纳税人的依法纳税意识是淡薄的，偷、逃、骗税也较为严重。在这种情况下，执法得不到纳税人的理解、支持、配合，税收执法举步维艰。尤其是在偷税与反偷税、逃税与反逃税、骗税与反骗税斗争激烈的情况下，税收执法更是困难重重。
二、税收执法存在问题的主要原因
（一）税收立法滞后
（二）税制运行的科学评估不够
近年来，对1994年以来税制改革的实施情况、效果以及征管体制就缺乏认真、客观、全面、系统的评估和分析。有的税制已经试行了30多年，有没有问题、问题是哪些、怎么解决、什么时候解决等，都没有全面的分析、论证和统筹的安排。在行政法规、行政规章在税收法律体系中占主导地位的情况下，税务主管部门对存在问题通常采用以"打补丁"的方式解决，导致眼前问题解决了，新的问题又出来了。
（三）多种权力的寻租影响执法
税收是取得财政收入的重要手段，也是调节经济的重要杠杆。税务部门是政府的行政执法部门，其在代替政府拥有了较大的税收执法权，而这些权利的不正当运用则可以为税法的执行者带来利益。现实中，一是税务机构“垂”而不“直”，既受上级税务机关领导，又受地方政府管理的现状，尤其是中央财政、省级财政对税务部门经费保障不足，40%的经费需要地方政府支持，为地方政府干预执法提供了可能。二是少数税收执法者为了个人利益或小团体利益而弹性执法，是权利寻租得以实现的重要条件。三是在全社会权力寻租很有“市场”的大背景下，依法行政信息化建设相对滞后，权利保护制度机制不够完善，权利救济渠道不够通畅，执法监督的体制机制不能很好适应形势发展需要，税收执法者靠自律、靠纪律是很难约束的，加之地方政府、部门、甚至个人的诱导，从而放弃从严执法也就理所当然。
（四）依法纳税的环境文化氛围没有形成
我国公民纳税意识淡薄，部分纳税人依法纳税意识不强，依法纳税的主动性和积极性都不够，其原因在于：一是纳税人权利与义务的严重失衡，使一些公民对依法纳税存在抵触情绪；一些政府部门（用税人）行为的腐败、用税的不公开透明以及公共产品、公共服务提供缺失的负面影响，使公民只关心税款征收所带来的直接经济利益损失，而没有看到国家税款使用后所带来的经济补偿，纳税人产生“厌税”思想，不愿依法纳税。二是一些政府部门对税收的非正常干预以及税务部门的非公正执法，引致纳税人不守法，不想主动缴税。三是现在的税收法律体系并不完善，偷逃税的行为很难得到法律的严厉制裁，涉税犯罪得不到应有的追究，违法成本低，纳税人以身试法依然存在，纵容了偷逃税的侥幸心理。四是由于税收知识普及、税收执法宣传不到位，协税护税缺位，诚信纳税褒奖机制没有很好落实，依法纳税缺乏自豪感，偷逃税的现象普遍存在，而且不断在社会范围内形成示范效应。
（五）税务干部的治税能力的影响
税务干部的治税能力决定着执法的质量。当前，干部的治税能力不足主要表现在：一是税收法制意识淡薄。如：少数人员思想觉悟不高，缺乏爱岗敬业意识，工作态度不认真；有的适应能力差，学习浮漂，不愿钻研，对新税收政策一知半解，跟不上新形势新任务的需要；个别干部廉洁自律不够，经不住威逼利诱，为不法分子开绿灯，甚至参与违法活动；有的业务能力差，对纳税人的涉税违法活动不会监管；有的责任意识差，对该处罚的从轻处罚，或不予处罚，在造成税款流失的同时埋下了风险隐患。二是干部缺乏执法热情。当前，受年龄老龄化、晋升职务渠道狭窄、福利待遇与其它执法部门差距较大、考核奖惩不到位和执法风险加大的影响，在县一级税务机关，一些干部干事缺乏动力、活力。三是开展执法培训不够，导致一些干部执法水平差，怕出错、怕承担责任。
（六）执法监督不力责任追究不够
执法质量的高低与监督是否到位有一定的关系。一是监督流于形式的多。监督往往只偏重于着装、文明用语、服务态度等方面，容易流于形式。二是监督管理弱化。有的单位在对干部的监督管理中，存在失之于宽、失之于软的问题。三是执纪惩处软化。有的单位对违纪案件线索和部分执法人员的苗头性、倾向性问题，避重就轻，遮遮掩掩，对应该给予党纪政纪处理的干部，仅仅以批评教育，经济惩戒等代替。
三、解决执法中存在问题的对策
国家税务总局提出了到2020年实现税收现代化的宏伟目标，就是要建立完备规范的税法体系、成熟定型的税制体系、优质便捷的服务体系、科学严密的征管体系、稳固强大的信息体系和高效清廉的组织体系等税收现代化"六大体系".税收执法中存在的问题得不到解决，必然阻碍税收现代化的进程。针对执法中存在问题，提出如下对策：
（一）健全税收法律体系
（二）加强税收政策科学管理
（三）规范税收执法行为
税收执法关系人民群众切身利益，体现政府的执行力和公信力。执法中必须严格按照法定权限和程序行使权力、履行职责。
1.完善岗责体系。当前，要在全面梳理税收征管业务的基础上，以业务流程为主线，以权责统一为重点，全面规范和优化组织结构和征管流程，科学划分职能，明晰岗位职责，推进机构、职能、权限、程序、责任法定化、规范化，使各个岗位、各个环节间相互衔接、互相制衡，从源头上解决岗位责任不明、职责交叉、多头管理等现象。
3.建立专业化的稽查机制。在国、地税机构合并还不够成熟的情况下，打破现有按照区县局内部设稽查局的状况，按照经济区划，设置税务稽查局，实行集中稽查，并赋予独立行使专司偷逃抗税案件的职权。建立国、地税信息交换机制，实现稽查信息共享。理顺内部关系，实现真正意义的稽查选案、查案、审理、执行的分离，规范稽查行为，增强执法合力。
4.推进执法公开。要按照“以公开是原则，不公开是例外”的要求，完整地公开纳税人信用状况，对不同信用等级的纳税人实行分类管理，给诚信守法的纳税人提供更多办税便利，加大重大税收违法案件公告和宣传曝光力度，积极宣传打击虚开增值税专用发票、骗取出口退税等涉税违法活动成果，曝光一些典型案件，提高查处涉税违法案件的震慑力。要公开权力清单，让权力在阳光下运作，杜绝随意新设权力、边减边增权力、明减暗增权力、明放暗收权力等现象。要对办税流程、办税程序、提供的资料、以及核定认定、违章处罚等情况及时公开，让纳税人交明白税、放心税，以此促进征纳和谐。
5.加强自由裁量权的管理。税收自由裁量权，是税务机关在行政执法过程中一项不可缺少的权力，其合理、适度运用，有利于提高税务行政效率，保护国家、社会和纳税人的合法权益。一要优化裁量标准，压缩裁量空间。建议制定税务行政裁量权基准制度，逐步建立全国统一规范的税务行政处罚裁量权行使规则，规范税务行政裁量权，最大限度减少执法随意性，最大限度规范税务人，最大限度便利纳税人。二要进一步提高税务干部的公正执法意识。税务执法人员实施税务执法自由裁量权的行为在很大程度上依赖于税务执法人员自身对国家法律法规和政策制度的理解，依赖于税务执法人员主观能动性的发挥，具有较大的灵活性、伸缩性。要解决这一问题，就必须加强对税务人员的思想教育、法律法规及政策的学习以及业务培训，大力倡导“公正理念”，增强税收执法队伍的公正意识，最大限度地减少以权谋私、滥用职权情况的发生。三要强化程序控制。在坚持现有的"征、管、查"分离制度、表明身份制度、告知制度、中立制度等的基础上，应着重抓好信息公开制度、说明理由制度、税务行政复议制度执行。
6.加强信用等级成果的应用。对信用等级不同的纳税人实施分类管理是目前国际上的通用做法。信用等级成果的应用有利于引导纳税遵从。当前我国信用等级分为A、B、C、D四级。对于A级纳税人应给予较多保护或优惠。对于D级纳税人，一方面要在发票使用、出口退税审核、纳税评估等方面受到严格审核监督。另一方面要依托信息化建设，强化联合惩戒。税务机关要搭建税收黑名单信息平台，畅通系统内信息公开与系统外信息传递渠道，对失信主体在经营、投融资、取得政府供应土地、进出口、出入境、注册新公司、工程招投标、政府采购、获得荣誉、安全许可、生产许可、从业任职资格和资质审核等方面依法予以限制或禁止，对严重违法失信主体实行市场禁入制度，最大限度扩大税收黑名单的影响力、震慑力。
（四）组建税务警察机构
（五）加快第三方涉税信息的共享与合作机制建设
（六）强化权利制约和监督考核
（七）加快实施科技强税战略
拥抱“互联网+”打造“智慧税务”是加速推进科技强税的重要抓手，也是努力提高税收管理和纳税服务水平的一项重要举措。它上合中央要求和发展趋势，下合税收工作特点和纳税人需求。当前，国税系统要把握发展新机遇，紧跟时代新步伐，加快实施科技强税战略，积极拥抱“互联网+”，全力打造“智慧税务”。我们认为：在结合上，一是充分发挥科技保障力，强化组织收入工作，确保税收收入增长质量；二是充分发挥科技推动力，大力推进税收法治建设，不断提高依法行政能力；三是充分发挥科技承载力，巩固纳税服务时效，持续优化和谐征纳关系；四是充分发挥科技支撑力，加大信息管税力度，构建现代税收征管体系；五是充分发挥科技带动力，提升干部队伍素质，夯实国税发展基础；六是充分发挥科技约束力，着力构建惩防体系，建立健全反腐倡廉长效机制。在着力点上，要大力加强科技强税的人才建设；要大力加强信息孤岛的整合力度；要大力加强运用能力的综合提高。
（八）维护纳税人合法权益引导纳税遵从
（九）加强税务执法队伍建设
一要对税务干部开展理想信念教育、职业道德教育、勤政廉洁教育，使税务干部树立正确的人生观、权力观、世界观、价值观和道德观。二要大力开展执法培训，不断提高税务人员的业务技能和综合素质。对民族、边疆省区的税务干部，总局要在培训、学习等方面给予倾斜。三要推行税官职级津贴制，激发税务干部工作热情，改善基层干部福利待遇。扩大税务系统公务员录用的比例，不断补充年轻干部，以解决队伍年龄老化、干部"青黄不接"的问题。